Blockheizkraftwerke: Ertragsteuerliche Behandlung

Kommentar

Die OFD Rheinland erklärt, welche ertragsteuerlichen Regeln bei dem Betrieb von Blockheizkraftwerken zu beachten sind. Zentrale Themen sind die private Energienutzung, die Einordnung als Betriebsvorrichtung und Abschreibungsfragen^[1].

Blockheizkraftwerke erzeugen Strom und Wärme zugleich. Ein Verbrennungsmotor erzeugt mechanische Energie, die schließlich durch einen Generator in Strom umgewandelt wird. Die anfallende Abwärme wird zum Heizen des Gebäudes und die Warmwasserbereitung genutzt. Ebenso komplex wie die technischen Vorgänge sind die steuerlichen Fragen, die sich aus dem Betrieb solcher Anlagen ergeben. Die OFD Rheinland nimmt hierzu mit Verfügung vom 10.7.2012 wie folgt Stellung:

Einkunftsart und Gewinnerzielungsabsicht

Wer ein Blockheizkraftwerk betreibt und den erzeugten Strom an den Netzbetreiber veräußert, erzielt daraus Einnahmen aus gewerblicher Betätigung nach § 15 Abs. 2 EStG. Voraussetzung ist allerdings, dass er mit Gewinnerzielungsabsicht handelt.

Hinweis: Gewinnerzielungsabsicht ist das Streben nach Betriebsvermögensmehrung in Gestalt eines Totalgewinns. In die anzustellende Totalgewinnprognose sind Gewinne und Verluste von der Gründung eines Unternehmens bis zur Veräußerung, Aufgabe oder Liquidation einzubeziehen. Ein Betrieb ohne Gewinnerzielungsabsicht wird als bloße Liebhaberei nicht ertragsteuerlich berücksichtigt (kein Verlustabzug). Ein wichtiges Merkmal bei der Feststellung der Gewinnerzielungsabsicht ist, wie ein Steuerpflichtiger auf längere Verlustperioden reagiert, insbesondere ob er die verlustbringende Tätigkeit unverändert fortführt oder seinen Betrieb umstrukturiert.

Die OFD weist darauf hin, dass bei der Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht die individuellen Leistungsdaten des Blockheizkraftwerks, die erhaltenen Fördermittel, die vorgenommenen Investitionen und die Finanzierungsmodalitäten einzubeziehen sind.

Übersicht über typische Betriebseinnahmen

• Vergütungen für den eingespeisten Strom
• Vergütungen für die Lieferung von Strom und Wärme an Dritte
• erhaltene Zuschläge nach dem Kraft-Wärme-Kopplungsgesetz 2002
• erhaltene Mineralölsteuererstattungen (nach dem Mineralölsteuergesetz)
• die vereinnahmte Umsatzsteuer sowie erhaltene Umsatzsteuererstattungen, wenn der Anlagenbetreiber umsatzsteuerlich Unternehmer (jedoch kein Kleinunternehmer) ist

Übersicht über typische Betriebsausgaben

Als Betriebsausgaben kommen insbesondere in Betracht: Aufwendungen für den Brennstoffeinkauf der Anlage, Reparatur- und Wartungskosten, Finanzierungskosten, Abschreibungen und Investitionsabzugsbeträge. Vorsteuerbeträge und geleistete Umsatzsteuer(voraus)zahlungen sind ebenfalls als Betriebsausgabe abziehbar, wenn der Anlagenbetreiber umsatzsteuerlich Unternehmer (jedoch kein Kleinunternehmer) ist.

Privater Energieverbrauch und die steuerlichen Folgen

Anlagenbetreiber müssen eine Entnahme ansetzen, wenn sie die Nutzwärme der Anlage für die Beheizung und Warmwasserversorgung des privaten Hauses bzw. der privaten Wohnung verwenden und Strom für private Zwecke "abzweigen". Die Entnahme ist nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG mit dem Teilwert zu bewerten, der sich nach den anteiligen Herstellungskosten des entnommenen Stroms bzw. der entnommenen Nutzwärme bemisst (einschließlich anteiliger Abschreibung und Finanzierungskosten). Diese Vorgehensweise entspricht der umsatzsteuerlichen Behandlung.

Hinweis: Die OFD verweist in diesem Zusammenhang noch auf ein mittlerweile überholtes Urteil des FG Niedersachsen vom 10.9.2009^[2], in dem das Gericht zur Bemessung einer unentgeltlichen Wertabgabe noch die Selbstkosten der Anlage herangezogen hatte. Der BFH hat aber mittlerweile im Revisionsverfahren entschieden, dass die Höhe der unentgeltlichen Wertabgabe in erster Linie nach dem Einkaufspreis für Strom und Wärme bemessen werden muss^[3]. Die Selbstkosten der Anlage dürfen nur dann die Bemessungsgrundlage für die Entnahme bilden, wenn kein solcher Einkaufspreis ermittelt werden kann. Es bleibt abzuwarten, wie die Finanzverwaltung auf diese Rechtsprechung reagieren wird.

Betriebsvorrichtung oder Gebäudebestandteil?

Die OFD nimmt darüber hinaus Stellung zur Unterscheidung zwischen Betriebsvorrichtungen und unselbstständigen Gebäudebestandteilen.

Hinweis: Die Frage, ob eine Anlage als Betriebsvorrichtung oder als unselbstständiger Gebäudebestandteil anzusehen ist, hat zentrale steuerliche Bedeutung – insbesondere für die Höhe der Abschreibung. Denn Betriebsvorrichtungen können als bewegliche Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens getrennt vom Gebäude abgeschrieben werden, während unselbstständige Gebäudebestandteile grundsätzlich zusammen mit dem Gebäude abzuschreiben sind. Eine Einordnung als Betriebsvorrichtung führt daher regelmäßig zu einer schnelleren Abschreibung als eine einheitliche Gebäudeabschreibung.

Die OFD erklärt, dass ein Blockheizkraftwerk zwar auch dazu dient, ein Gebäude zu beheizen und mit warmem Wasser zu versorgen, gleichwohl aber der betriebliche Zweck der Stromerzeugung derart im Vordergrund st...