Entscheidungsstichwort (Thema)
Vergnügungssteuer Nordrhein-Westfalen. Bemessungsgrundlage
Leitsatz (amtlich)
Die Besteuerung von Musikautomaten nach dem nordrhein-westfälischen Vergnügungssteuergesetz vom 16. Oktober 1956 auf der Grundlage des Erstanschaffungspreises war mit dem Grundgesetz vereinbar.
Leitsatz (redaktionell)
Der Steuertatbestand des § 21 Abs. 1 und Abs. 2 S. 1 VergnStG NW entspricht den Merkmalen der herkömmlichen Vergnügungssteuer, für die gem. Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG den Ländern die Gesetzgebungskompetenz zustand.
Normenkette
GG Art. 3 Abs. 1, Art. 105 Abs. 2a, 2 Nr. 1; VergnStBest 1933; VergnStG NW § 2 Abs. 2 Nr. 7, § 3 Abs. 1 Nrn. 9-10, § 21 Abs. 1, 2 S. 1
Verfahrensgang
OVG für das Land NRW (Beschluss vom 11.12.1968; Aktenzeichen III A 1398/59) |
OVG für das Land NRW (Beschluss vom 11.12.1968; Aktenzeichen III A 1676/59) |
Gründe
A. – I.
Das Bereithalten von Musikapparaten in Gast- und Schankwirtschaften unterlag nach den Reichsratsbestimmungen über die Vergnügungssteuer, die in der Fassung vom 7. Juni 1933 (RGBl. I S. 351) nach dem Kriege zunächst fortgalten, einer monatlichen Pauschsteuer von 1/4 v. H. des „dauernden gemeinen Wertes des Apparates”. Der von einer Länderkommission im Juni 1952 ausgearbeitete Entwurf eines Gesetzes über die Vergnügungssteuer sowie das nordrhein-westfälische Vergnügungssteuergesetz vom 5. November 1948 (GV NW 1949 S. 9) übernahmen diese Regelung unter Erhöhung des Steuersatzes auf 1/2 v. H.
Durch Gesetz vom 16. Oktober 1956 (GV NW S. 295) – VgStG 1956 – wurde in Nordrhein-Westfalen die Vergnügungssteuer neu geregelt. Als Steuergegenstand sah dieses Gesetz in § 2 Abs. 2 Nr. 7 weiterhin auch das Halten von Musikapparaten vor. Sein § 21 lautete auszugsweise:
(1) Die Pauschsteuer für das Halten eines Musik-, Schau-, Scherz-, Spiel-, Geschicklichkeits- oder ähnlichen Apparates in Gast- und Schankwirtschaften … ist nach dem Erstanschaffungspreis des
Apparates … zu berechnen.
(2) Die Steuer beträgt für jeden angefangenen Betriebsmonat für die in Absatz 1 bezeichneten Apparate 1/2 v. H. des Erstanschaffungspreises, mindestens aber 10 DM …
(3) Die Gemeinde kann den Steuerbetrag abweichend von Absatz 2 mit dem Pflichtigen vereinbaren, wenn der Nachweis des Erstanschaffungspreises im Einzelfall besonders schwierig ist oder die Vereinbarung zu einer Vereinfachung der Berechnung führt.
Gestützt auf die Ermächtigung in § 3 Abs. 2 des Gesetzes erließ der Innenminister unter dem 4. Januar 1957 eine Verwaltungsverordnung (MBl. NW S. 198), die zu § 21 VgStG 1956 folgendes bestimmte:
Der Erstanschaffungspreis ist der in der untersten Handelsstufe dem Enderwerber üblicherweise in Rechnung gestellte Preis für den neuen Apparat.
Da der Erstanschaffungspreis für Musikapparate über 2000 DM liegt – nach den Angaben der Parteien des Ausgangsverfahrens sowie des Sachverständigen schwankt er zwischen ca. 2000 und 8000 DM (vgl. auch BVerwGE 27, 146 [148]) –, kam in der Regel nicht der Pauschsatz von 10 DM, sondern der primäre Steuersatz von 1/2 v. H. zur Anwendung.
Mit Ablauf des 31. Dezember 1965 ist das Vergnügungssteuergesetz vom 16. Oktober 1956 formell außer Kraft getreten (§ 28 des Gesetzes vom 14. Dezember 1965 – GV NW S. 361).
II.
Die Kläger der beiden Ausgangsverfahren stellen Musikboxen und andere Apparate in Gastwirtschaften auf. Für den Zeitraum vom 1. Dezember 1956 bis 31. März 1957 wurden sie zur Vergnügungssteuer für das Halten von Musikapparaten herangezogen, wobei entsprechend ihren Angaben Anschaffungspreise von 4180, 5000 und 6000 DM zugrunde gelegt worden waren. Einspruch und Anfechtungsklage vor dem Landesverwaltungsgericht blieben ohne Erfolg.
Während des Berufungsverfahrens wollte das Oberverwaltungsgericht in zwei Parallelverfahren die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts darüber einholen, ob die genannte Steuervorschrift mit dem Grundgesetz vereinbar sei, soweit sie den Erstanschaffungspreis als starre, vom abnehmenden Gerätewert unabhängige Bemessungsgrundlage für die Besteuerung vorsehe. Die Vorlage wurde jedoch wegen unzureichender Sachaufklärung für unzulässig erklärt (BVerfGE 18, 186).
Nachdem das Berufungsgericht ein Gutachten eines Wirtschaftssachverständigen eingeholt hatte, wies es durch Teilurteil die Berufungen zurück, soweit sie sich auf den Betrag von 10 DM je Monat bezogen. Im übrigen hat es die Verfahren ausgesetzt und erneut die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts darüber erbeten, ob § 21 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 1 VgStG 1956 mit dem Grundgesetz vereinbar war, soweit er für Musikapparate 1/2 v. H. des Erstanschaffungspreises als Steuermaßstab festlegte.
Das vorlegende Gericht ist der Auffassung, daß zwar gegen eine Besteuerung von Musikautomaten mit einer monatlichen Mindeststeuer von 10 DM keine verfassungsrechtlichen Bedenken bestünden, daß aber die zur Prüfung gestellte Norm im übrigen verfassungswidrig sei. Durch die Feststellungen des Sachverständigen werde die schon in den früheren Vorlagebeschlüssen vertretene Rechtsansicht bestätigt, daß das Land Nordrhein-Westfalen seine Gesetzgebungskompetenz für Steuern mit örtlich bedingtem Wirkungskreis (Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG a. F.) überschritten und insbesondere den Grundsatz der gleichmäßigen Besteuerung und damit Art. 3 Abs. 1 GG aus mehreren Gründen verletzt habe.
Der für die Vergnügungssteuer an sich zuständige Landesgesetzgeber dürfe zwar an Stelle einer Besteuerung des tatsächlichen, schwer zu erfassenden Spielaufwands auch einen pauschalen Ersatzmaßstab anwenden, sofern dieser dem wahrscheinlichen Aufwand entspreche und zu einer im wesentlichen gleichmäßigen Besteuerung führe. Nicht zu beanstanden sei insoweit eine Besteuerung nach der Stückzahl, die zwar ebenfalls eine rohe Bemessungsgrundlage darstelle, bei der aber der Gesichtspunkt der Leichtigkeit und Einfachheit der Erhebung gegenüber allen anderen Bemessungsgrundsätzen überwiege. Demgegenüber stehe der Erstanschaffungspreis – wie immer man diesen Begriff auslege – wegen seiner gleichbleibenden Höhe nicht mehr in einem adäquaten Verhältnis zu dem eigentlichen Steuergegenstand, nämlich dem Aufwand des sich Vergnügenden. Das Einspielergebnis sei abhängig vom Alter der Musikautomaten, was sich insbesondere in der progressiven Wertminderung für gebrauchte Geräte ausdrücke, und von der unterschiedlichen Qualität, die – bei absolut etwa gleichen, jedoch relativ billigeren Preisen als in früheren Jahren – für gleichartige neue Geräte durch ständige Modernisierung der äußeren Aufmachung und laufende technische Verbesserungen gekennzeichnet sei. Da die Nachteile veralteter Geräte nicht durch eine geschickt zusammengestellte Plattenauswahl ausgeglichen werden könnten, werde durch die gleichbleibende Vergnügungssteuer nicht mehr der dem Landesgesetzgeber überlassene Steuergegenstand „Vergnügen” besteuert, sondern der zum Gewerbekapital gehörende Wert des einzelnen Musikautomaten. Die strittige Vergnügungssteuer stehe somit in ihrer Auswirkung der Gewerbekapitalsteuer wesentlich näher, die vom Bund im Rahmen seiner konkurrierenden Gesetzgebungsbefugnis bereits geregelt worden sei.
Da sich die Besteuerung der Musikautomaten nach dem Erstanschaffungspreis als eine verdeckte Gewerbekapitalsteuer auswirke, werde schon dadurch, daß die Aufsteller in Nordrhein-Westfalen im Ergebnis mit einer doppelten Gewerbesteuer belastet seien, zugleich der Gleichheitssatz verletzt. Davon abgesehen sei die beanstandete Steuernorm auch aus anderen Gründen unvereinbar mit dem Gleichheitssatz:
Es sei zwar unbedenklich, daß die durch verschiedene Standorte bewirkte Ungleichmäßigkeit der Einspielergebnisse unberücksichtigt bleibe. Der Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG werde aber ganz offenkundig, wenn man den Begriff „Erstanschaffungspreis” in an sich gebotener Weise mit der Praxis dahin auslege, daß darunter nicht der jeweilige Listenpreis, sondern der tatsächlich vom ersten Aufsteller gezahlte Einzelpreis zu verstehen sei. Infolge der verschiedenen Rabatte könnten sich die tatsächlich gezahlten Erstanschaffungspreise nämlich bis fast zur Hälfte ermäßigen mit der Folge, daß der Kleinaufsteller für das gleiche Gerät einen Steuerbetrag zu zahlen habe, der bis zu 72 v. H. über dem des selbstaufstellenden Herstellers oder Importeurs und bis zu 40 v. H. über dem des Großhändlers als Aufsteller liege.
Diese durch nichts gerechtfertigte Differenzierung entfalle zwar, wenn unter dem Erstanschaffungspreis der Listenpreis zu verstehen sei. Aber auch dann würden jedenfalls die Aufsteller wiederaufgearbeiteter, sogenannter rekonditionierter Geräte, die in der Regel importiert und nach selbständiger Preisbildung angeboten würden, zu Unrecht gegenüber den Aufstellern gleicher neuer Geräte bevorzugt. Denn im Vergleich zu Neugeräten betrage der Preis für rekonditionierte Geräte nur ein Drittel, während ihre Lebensdauer die Hälfte erreiche.
Die Besteuerung nach einer gleichbleibenden Bemessungsgrundlage in Gestalt des „betonierten” Erstanschaffungspreises benachteilige schließlich die Aufsteller alter, unmoderner Geräte erheblich gegenüber den Aufstellern neuer Geräte. Fabrikneue Musikautomaten hätten eine durchschnittliche Lebensdauer von mindestens 5 Jahren, unter Umständen auch von 6 bis 10 Jahren. Der Gerätepreis sei in den Jahren 1960 bis 1966 bereits nach einjährigem Gebrauch um 52 v. H., nach 8 Jahren um 87 v. H. des Neuwertes gesunken. Infolge der gleichbleibenden Bemessungsgrundlage betrage das Verhältnis der Steuer zum Zeitwert zwischen 6 v. H. für ein neues, 20 v. H. für ein 6 bis 7 Jahre altes und 60 v. H. für ein 10 Jahre altes Gerät. Auch nähmen die Einspielergebnisse der Geräte mit zunehmendem Alter um jährlich 6 bis 7 v. H. ab und betrügen bei einem 10 Jahre alten Gerät nur noch etwa ein Drittel derjenigen eines neuen Gerätes. Dementsprechend steige der Anteil der Vergnügungssteuer am durchschnittlichen Einspielergebnis von 11,4 v. H. über 17,8 v. H. bei 5 bis 6 Jahre alten Geräten auf 29 v. H. bei 9 bis 10 Jahre alten Geräten.
Bei dieser Sachlage stünden die mit einer Typisierung der Besteuerung erstrebten Vorteile in einem erheblichen Mißverhältnis zum Nachteil der Ungleichmäßigkeit der Besteuerung. Die dem Gesetzgeber zustehende Wahlfreiheit zwischen verschiedenen Ersatzmaßstäben finde dort ihre verfassungsrechtliche Grenze, wo die Anwendung eines Maßstabes zu ersichtlich gewichtigeren Ungleichheiten der steuerlichen Belastung führe als die Anwendung der übrigen zur Wahl stehenden, nicht weniger praktikablen Wahrscheinlichkeitsmaßstäbe, beispielsweise der Stücksteuer. Die Möglichkeit eines Härteausgleiches nach der Kann-Vorschrift des § 26 VgStG 1956 rechtfertige keine andere Beurteilung, da eine auf besondere Einzelfälle zugeschnittene Regelung die Ungleichmäßigkeiten für einen größeren Kreis von Betroffenen nicht beseitige.
III.
1. Der Beklagte der Ausgangsverfahren hält die beanstandete Steuernorm für verfassungsmäßig. Sicherlich würde – so führt er aus – das Entgelt, das der sich Vergnügende aufwende, der gerechteste Steuermaßstab sein. Da dieser Vergnügungsaufwand aber nicht zuverlässig erfaßt werden könne, habe der Gesetzgeber immer schon einen Ersatzmaßstab angewendet. Die Besteuerung nach dem ursprünglich zugrunde gelegten, ständig sinkenden gemeinen Wert eines Gerätes führe zu Unsicherheiten und einem übermäßigen Verwaltungsaufwand. Daher seien einige Länder zu einer Besteuerung nach dem Erst- bzw. Neuanschaffungswert übergegangen, die im Vergleich zu der von anderen Ländern gewählten und vom Oberverwaltungsgericht gebilligten starren Stückzahlbesteuerung erheblich differenzierter sei. Verstehe man den Begriff „Erstanschaffungspreis” verfassungskonform als denjenigen Preis, der üblicherweise dem Enderwerber der untersten Handelsstufe für neue Geräte berechnet werde, dann entfielen mehrere der vom Oberverwaltungsgericht befürchteten Ungleichheiten. Im übrigen habe das Gericht seine Beurteilung ebenso wie der Sachverständige zu stark auf das Verhältnis der Steuer zum jeweiligen Alterswert des Gerätes abgestellt und dabei nicht hinreichend berücksichtigt, daß es allein auf das Verhältnis der Bemessungsgrundlage zu den Einspielergebnissen ankomme. Diese nähmen keineswegs proportional zur Entwertung der Geräte ab. Soweit die Einspielergebnisse älterer Geräte nach den verfahrensrechtlich angreifbaren Feststellungen des Sachverständigen niedriger ausfielen, beruhe dies vor allem darauf, daß diese Geräte auf ungünstigere Aufstellplätze abgeschoben würden. Der Sachverständige räume selbst ein, daß der Anreiz zur Benutzung eines Gerätes weniger von der äußeren Aufmachung und den technischen Einrichtungen als von der Zahl und Zusammensetzung der Lokalbesucher abhänge. Zudem werde das Einspielergebnis bei alten wie bei neuen Geräten wesentlich durch das Plattensortiment beeinflußt.
2. Das Bundesverwaltungsgericht hat mitgeteilt, es habe die im früheren hessischen Vergnügungssteuergesetz vorgesehene Pauschbesteuerung von Musikautomaten auf der Grundlage des „Neuanschaffungspreises” für zulässig erachtet (BVerwGE 27, 146) und ebenso die noch weitergehende Pauschalierung durch eine Stückzahlsteuer nach dem niedersächsischen Vergnügungssteuergesetz (Urteile vom 7. Juli 1970 – vgl. BVerwGE 36, 17). Nach Meinung des Bundesverwaltungsgerichts konnten die Tatsacheninstanzen die Verfassungsmäßigkeit dieser Besteuerung unter Berücksichtigung der bisherigen Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zur Besteuerung von Gewinnspielgeräten (insbesondere BVerfGE 14, 76) und Musikautomaten (BVerfGE 18, 186) ohne weitere Beweisaufnahmen bejahen.
B.
Die Vorlagen sind zulässig.
Die zur Prüfung gestellte verfassungsrechtliche Frage ist entscheidungserheblich. Nach Ansicht des Oberverwaltungsgerichts ist in den hier in Betracht kommenden Fällen nicht die Ausnahmeregelung des § 3 Abs. 1 Nr. 9 VgStG 1956, sondern die Bestimmung des § 2 Abs. 2 Nr. 7 in Verbindung mit § 3 Abs. 1 Nr. 10 anzuwenden, die das Halten von Musikapparaten für steuerpflichtig erklärt, es sei denn, daß für diese Darbietungen kein Entgelt erhoben werde. Da diese Auslegung und Anwendung des einfachen Rechts nicht offensichtlich unhaltbar ist, hat sie das Bundesverfassungsgericht bei der Beurteilung der Entscheidungserheblichkeit der Vorlagefrage zugrunde zu legen. Dies hat zur Folge, daß die Entscheidung des Rechtsstreites allein davon abhängt, wie die in § 21 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 1 VgStG 1956 vorgesehene nähere Ausgestaltung der Steuerpflicht für das Halten von Musikapparaten verfassungsrechtlich zu beurteilen ist.
C.
Die beanstandete Steuernorm war mit dem Grundgesetz vereinbar.
I.
Nach der übereinstimmenden Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfGE 14, 76 [90 ff.]; vgl. auch 18, 186 [188 f.]) und des Bundesverwaltungsgerichts (BVerwGE 6, 247 und 27, 146), der auch das vorlegende Gericht folgt, entspricht der Steuertatbestand des § 21 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 1 VgStG 1956 – nämlich das Bereithalten von Musikapparaten in Gast- und Schankstätten – den Merkmalen der herkömmlichen Vergnügungssteuer, für die gemäß Art. 105 Abs. 2 Nr. 1 GG a. F. den Ländern die Gesetzgebungsbefugnis zustand. Diese an sich gegebene Gesetzgebungszuständigkeit wird entgegen der Auffassung des vorlegenden Gerichts nicht dadurch überschritten, daß als Bemessungsgrundlage für diese Steuer der Erstanschaffungspreis der Geräte vorgeschrieben worden ist.
Da der eigentliche Gegenstand der Steuer das Vergnügen ist, das durch die Benutzung von Musikautomaten angestrebt wird, wäre der jeweilige Vergnügungsaufwand die naheliegende und sachgerechteste Bemessungsgrundlage. Solange indessen die Musikautomaten nicht mit Münzzähleinrichtungen und Kontrolleinrichtungen versehen sind, läßt sich der individuelle Vergnügungsaufwand nicht zuverlässig erfassen und daher auf einer solchen Grundlage auch nicht eine gleichmäßige Durchsetzung der Steuerpflicht gegenüber allen Steuerschuldnern sicherstellen. Daher war es immer schon üblich und unter dem Blickpunkt der Kompetenzverteilung auch nicht zu beanstanden, die Besteuerung auf der Grundlage von Ersatzmaßstäben vorzunehmen. Welcher Ersatzmaßstab jeweils anzulegen ist, hat der zuständige Gesetzgeber zu entscheiden. Die Gestaltungsfreiheit des Landesgesetzgebers wird freilich – wie die Neufassung des Art. 105 Abs. 2a GG nunmehr ausdrücklich klarstellt – bereits durch die Kompetenznormen des Grundgesetzes in der Weise begrenzt, daß örtliche Verbrauch- und Aufwandsteuern nicht einer bundesgesetzlich geregelten Steuer gleichartig sein dürfen.
Nach herkömmlicher Ansicht darf der Gesetzgeber auf dem Gebiet des Vergnügungssteuerrechts nur einen solchen Ersatzmaßstab wählen, der einen bestimmten Vergnügungsaufwand wenigstens wahrscheinlich macht (BVerfGE 14, 76 [93]), weil ein anderer Maßstab dem Wesen der Vergnügungssteuer fremd wäre und diese in eine andersartige Steuer, beispielsweise eine Gewerbekapitalsteuer, verwandeln könnte. Als geeignet galt von jeher die Besteuerung nach dem gemeinen Wert des Musikapparates, der einen gewissen Anhalt für die Häufigkeit der Benutzung geben konnte. Für Gewinnspielgeräte wurde auch eine Anknüpfung an den Erstanschaffungspreis oder an die Stückzahl für zulässig erachtet, da auch insoweit der herkömmliche lockere Bezug zwischen dem Steuermaßstab und dem Vergnügungsaufwand noch als gewahrt angesehen werden könne (BVerfGE 14, 76 [94 f.]). Wenn das aber für Gewinnspielgeräte zulässig ist, dann läßt sich – wie bereits das Bundesverwaltungsgericht betont hat (BVerwGE 27, 146) – eine entsprechende Regelung für Musikapparate jedenfalls nicht unter dem Gesichtspunkt der Gesetzgebungskompetenz beanstanden.
Es erscheint insbesondere nicht überzeugend, wenn das vorlegende Gericht eine Stückzahlbesteuerung billigt, den Ersatzmaßstab des Erstanschaffungspreises hingegen für bedenklich hält. Es mag zwar zutreffen, daß auch die besonders starre Stückzahlbesteuerung zumindest dann verfassungsrechtlich vertretbar ist, wenn der Pauschsatz in einer für jeden Aufsteller tragbaren Höhe bleibt. Erst recht können dann aber im vorliegenden Zusammenhang keine Bedenken gegen eine Besteuerung nach dem Erstanschaffungspreis durchgreifen. Denn diese trägt immerhin dem Umstand Rechnung, daß es auf dem Gebiet der Musikapparate verschiedene Gerätearten mit nicht unerheblichen Preisunterschieden gibt. Da für diese Preisunterschiede nach den Feststellungen des Sachverständigen neben dem äußeren Erscheinungsbild auch technische Verbesserungen wie Akustik, Stereo-Wiedergabe, Verkürzung der Wahlzeiten und Speicherung von Vorwahlen bedeutsam sind und da sich derartige Verbesserungen auch auf die Benutzungshäufigkeit auswirken, konnte der Gesetzgeber davon ausgehen, daß gerade der Erstanschaffungspreis in einer gewissen Beziehung zum Vergnügungsaufwand steht.
Insoweit entspricht die Anknüpfung an den Erstanschaffungspreis der immer schon üblichen Besteuerung nach dem gemeinen Wert. Von dieser unterscheidet sie sich allerdings dadurch, daß der Steuerbetrag für die gesamte Aufstelldauer gleich bleibt. Das vorlegende Gericht hält die Anknüpfung an eine solche starre Besteuerungsgrundlage in bezug auf den Erstanschaffungspreis – nicht jedoch in bezug auf die insoweit gleichartige Stücksteuer – für unzulässig. Ihm ist zuzugeben, daß daraus gewisse Ungleichheiten in der steuerlichen Belastung folgen, da die Einspielergebnisse nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme mit zunehmendem Gerätealter sinken. Dieser Umstand gibt jedoch – wie noch auszuführen sein wird – nicht einmal unter dem Blickpunkt des Art. 3 Abs. 1 GG Anlaß zu durchgreifenden verfassungsrechtlichen Bedenken. Erst recht bedeutet diese Abweichung von der herkömmlichen Besteuerung nach dem gemeinen Wert keine grundsätzliche, über die Grenze der Gesetzgebungszuständigkeit hinausführende Systemänderung und bewirkt insbesondere keine stärkere Annäherung an die von Zeitwerten abhängige Gewerbekapitalsteuer. Schon die Besteuerung auf der Grundlage des jeweiligen Zeitwertes stand keineswegs in einem besonders engen Zusammenhang mit dem Vergnügungsaufwand als dem eigentlichen Steuergegenstand. Denn nach den Feststellungen des Sachverständigen nimmt das Einspielergebnis nicht etwa im gleichen Maße ab wie der Gerätewert, dessen Sinken überwiegend durch das Überangebot an gebrauchten Geräten bedingt ist. Während nämlich der Gerätewert bereits nach einem Jahr um 52 v. H. und nach 6 Jahren um insgesamt etwa 80 v. H. fällt, vermindern sich die Einspielergebnisse in dieser Zeit lediglich um ca. 35 v. H. Bei genauerem Zusehen besteht daher zwischen einer Besteuerung nach dem übermäßig stark abnehmenden gemeinen Wert und nach dem starren Erstanschaffungspreis kein prinzipieller Unterschied. Beide Male entfernt sich der Ersatzmaßstab von dem Einspielergebnis, also dem eigentlich zu besteuernden Vergnügungsaufwand; in einem Fall ist der Halter eines alten Gerätes und im anderen Fall der Halter eines neuen Gerätes begünstigt.
Bei dieser Sachlage überschritt der Landesgesetzgeber jedenfalls nicht seine Kompetenz, wenn er von einer Besteuerung nach dem gemeinen Wert, die ständig zu neuen Bewertungen und neuen Steuerfestsetzungen nötigt, zu der verwaltungsmäßig erheblich vereinfachten Besteuerung nach dem gleichbleibenden Erstanschaffungspreis übergegangen ist.
II.
Die beanstandete steuerrechtliche Regelung hält entgegen der Auffassung des vorlegenden Gerichts auch einer Prüfung am Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) stand.
Der weitgehenden Gestaltungsfreiheit, die der Gesetzgeber bei der Erschließung von Steuerquellen hat, wird durch Art. 3 Abs. 1 GG erst dort eine Grenze gesetzt, wo die gleiche oder ungleiche Behandlung von Sachverhalten nicht mehr mit einer am Gerechtigkeitsgedanken orientierten Betrachtungsweise vereinbar ist, wo also ein einleuchtender Grund für eine Gleichbehandlung oder Ungleichbehandlung fehlt und diese daher willkürlich wäre. Das Bundesverfassungsgericht hat nur die Einhaltung dieser äußersten Grenzen nachzuprüfen, nicht aber, ob der Gesetzgeber im Einzelfall die jeweils zweckmäßigste, vernünftigste oder gerechteste Lösung gefunden hat (vgl. BVerfGE 19, 354 [367]; 26, 302 [310]). Der Steuergesetzgeber wird durch das Gleichheitsgebot insbesondere nicht gehindert, an Stelle eines individuellen Wirklichkeitsmaßstabes für die Besteuerung aus Gründen der Praktikabilität pauschale Maßstäbe zu wählen und sich mit einer „Typengerechtigkeit” zu begnügen, es sei denn, daß die steuerlichen Vorteile der Typisierung nicht mehr im rechten Verhältnis zu der mit der Typisierung notwendig verbundenen Ungleichheit der steuerlichen Belastung stehen (vgl. BVerfGE 9, 3 [13]; 14, 76 [101 f.]; 21, 12 [27]).
1. Daß für eine Pauschbesteuerung gewichtige Gründe der Praktikabilität sprechen und daß durch die Anknüpfung an den jeweiligen Erstanschaffungspreis den Unterschieden im Einsatz teuerer und billiger neuer Geräte Rechnung getragen wird, folgt bereits aus den bisherigen Erwägungen (vgl. auch BVerfGE 14, 76 [93 f., 102]; BVerwGE 27, 146 [147 f.]). Der Gleichheitssatz wird auch nicht dadurch verletzt, daß die Ungleichmäßigkeiten, die sich aus der Verschiedenheit der Aufstellorte ergeben, unberücksichtigt bleiben; denn diese können sich – wie das Bundesverfassungsgericht bereits in bezug auf Gewinnspielgeräte ausgeführt hat (BVerfGE 14, 76 [103]) und wie auch das vorlegende Gericht nicht verkennt – im Einzelfall zu Lasten wie zugunsten der Steuerpflichtigen auswirken und werden weitgehend dadurch ausgeglichen, daß die meisten Geräte in den Händen verhältnismäßig weniger Aufsteller und über ein großes Gebiet verteilt waren. Für Musikgeräte gewinnt diese Erwägung deshalb noch mehr an Gewicht, weil hier die Erstanschaffungspreise zwischen ca. 2000 und 8000 DM liegen und daher der wirtschaftlich handelnde Aufsteller die Möglichkeit hat, an ungünstigen Orten billigere Geräte mit niedrigerer Steuerbelastung einzusetzen.
2. Die Typisierung führt auch nicht deshalb zu einem Mißverhältnis in der steuerlichen Belastung, weil der Kleinaufsteller für das gleiche Gerät unter Umständen einen erheblich höheren Kaufpreis entrichten muß als derjenige, der in den Genuß günstiger Rabatte gelangt, oder weil die Preise rekonditionierter Geräte wesentlich niedriger liegen als die Preise für entsprechende Neugeräte. Diese Unterschiede könnten für die verfassungsrechtliche Beurteilung überhaupt nur dann bedeutsam werden, wenn sie in der Wirklichkeit tatsächlich in einem ins Gewicht fallenden Umfang vorkämen (BVerfGE 18, 186 [191]). Dazu hat der Beklagte der Ausgangsverfahren vortragen lassen, sogar nach den Feststellungen des Sachverständigen sei das Geschäft mit den aus USA eingeführten rekonditionierten Geräten aus mehreren Gründen nur schwach verbreitet, und im übrigen fehlten Angaben darüber, in welchem Umfang Hersteller, Großhändler und Importeure überhaupt selbst preisgünstige Neugeräte aufstellten.
Sollten gleichwohl Fälle der genannten Art zahlenmäßig ins Gewicht fallen, dann würde der Vorwurf einer ungleichmäßigen steuerlichen Belastung weiter voraussetzen, daß unter „Erstanschaffungspreis” im Sinne des Vergnügungssteuergesetzes der vom jeweiligen Aufsteller tatsächlich gezahlte Einzelpreis zu verstehen wäre. Die vom vorlegenden Gericht mißbilligten Unterschiede könnten hingegen dann überhaupt nicht eintreten, wenn der Begriff „Erstanschaffungspreis” so ausgelegt wird, wie es die Verwaltungsverordnung des Innenministers vorsieht, nämlich als der in der untersten Handelsstufe dem Enderwerber im Zeitpunkt der Anschaffung üblicherweise in Rechnung gestellte Preis für den neuen Apparat. Diese zuletzt genannte Auslegung wäre nicht nur vereinbar mit dem Gesetzeswortlaut und seiner Begründung, die in diesem Zusammenhang vom Erstanschaffungswert spricht, sondern stünde auch in Einklang mit dem Grundsatz einer von zufälligen subjektiven Besonderheiten losgelösten Gleichmäßigkeit der Besteuerung gleicher Sachverhalte. Welcher Auslegung nach einfachem Recht der Vorzug gebührt, haben zwar regelmäßig die sachlich zuständigen Gerichte zu beurteilen (BVerfGE 21, 209 [216]). Diese sind aber gehalten, im Wege der verfassungskonformen Auslegung bei mehreren nach einfachem Recht möglichen Deutungen diejenige nicht anzuwenden, die verfassungswidrig ist (BVerfGE 2, 266 [282]; 19, 1 [5] und 76 [84]).
3. Allerdings kann es, auch wenn der Besteuerung die üblicherweise dem Enderwerber berechneten Preise für Neugeräte zugrunde gelegt werden, dadurch zu gewissen Ungleichheiten in der steuerlichen Belastung kommen, daß nach den Feststellungen des Sachverständigen technisch vollkommenere Geräte zum gleichen Preis angeboten werden wie die noch im Gebrauch befindlichen gleichen Gerätetypen aus früheren Herstellungsjahren. Das vorlegende Gericht hat diesem Umstand jedoch zu Recht keine entscheidende Bedeutung beigemessen. Wenn nämlich ein technischer Fortschritt die Möglichkeit eröffnet, leistungsstärkere Geräte zu gleichen oder niedrigeren Preisen anzubieten, als ältere und unvollkommene Geräte früher gekostet haben, dann kann daraus – wie bereits das Bundesverwaltungsgericht dargelegt hat (BVerwGE 27, 146 [150 f.]) – schon deshalb nicht der Vorwurf der Verfassungswidrigkeit hergeleitet werden, weil der Gesetzgeber eine derartig schnelle Entwicklung von Technik und Preisen jedenfalls für die durchschnittliche Lebensdauer der Apparate nicht voraussehen konnte. Zudem handelt es sich bei diesen Unebenheiten in der Besteuerung um Nebenfolgen der Typisierung, die das Steuerrecht, das an vielgestaltige Massenvorgänge des Wirtschaftslebens einheitliche steuerliche Folgen knüpfen muß, vernachlässigen durfte (vgl. BVerfGE 13, 331 [341]), zumal an dieser Entwicklung jeder Aufsteller gleichermaßen teilnahm, der seinen Gerätebestand laufend ergänzte und erneuerte.
4. Die gewichtigsten verfassungsrechtlichen Bedenken folgen nach Meinung des vorlegenden Gerichts daraus, daß der starre Steuersatz für die gesamte Lebensdauer eines Musikgerätes gleich hoch bleibt, obwohl die Einspielergebnisse und insbesondere der Gerätewert im Laufe der Jahre sinken. Das Ergebnis der Beweisaufnahme rechtfertigt jedoch diese Bedenken nicht.
Da der eigentliche Gegenstand der Steuer der jeweilige Vergnügungsaufwand der Spieler und nicht der Wert des Gerätes ist, könnte der Wertminderung der Geräte nur dann Bedeutung zukommen, wenn diese ihre Erklärung in einem entsprechenden Sinken der Einspielergebnisse finden würde. Daß ein solcher Zusammenhang nicht ohne weiteres anzunehmen ist, hat das Bundesverfassungsgericht bereits in seinem früheren Beschluß dargelegt (BVerfGE 18, 186 [190]). Die vom vorlegenden Gericht veranstaltete Beweisaufnahme hat – wie bereits erwähnt – nunmehr bestätigt, daß die starke Wertminderung gebrauchter Geräte überwiegend durch ein Überangebot bedingt ist und daß sich die Einspielergebnisse erheblich weniger vermindern als der Gerätewert seinerseits. Bei dieser Sachlage läßt sich aus der Wertminderung gebrauchter Geräte als solcher nichts Wesentliches für die entscheidungserhebliche Problematik herleiten.
In dem erwähnten Beschluß ist ebenfalls schon auf die Besonderheit hingewiesen worden, daß die zu besteuernde Vergnügung durch ein Zusammenwirken von zwei Faktoren, nämlich des Musikgerätes und der Musikplatten, produziert wird und daß einer dieser Faktoren, die Musikplatten, für alte und neue Geräte gleich ist. Schon diese Besonderheit spricht gegen den Vorwurf, der Gesetzgeber behandle durch Festsetzung eines gleichbleibenden Steuersatzes ungleiche Sachverhalte willkürlich gleich. Dabei ist es nicht ausschlaggebend, ob die Mängel älterer Geräte durch ein gutes Plattensortiment ausgeglichen werden könnten. Die rechtliche Beurteilung hat sich vielmehr von der Erwägung leiten zu lassen, daß die zu ordnenden Lebensverhältnisse nie in allen, sondern stets nur in einzelnen Elementen gleich sind und daß es daher nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts grundsätzlich dem Gesetzgeber überlassen werden muß, diejenigen Merkmale zu bestimmen, nach denen Sachverhalte als hinreichend gleich anzusehen sind, um sie gleich zu regeln (BVerfGE 13, 181 [202]; 225 [228]). Wenn also der Gesetzgeber bei der Besteuerung des Spielvergnügens das Schwergewicht auf den Umstand legt, daß für neue und gebrauchte Geräte die gleichen Musikplatten als Quelle des Vergnügens verwendbar sind, und wenn demgegenüber die möglichen Nachteile des Veraltens eines Apparates vernachlässigt werden, dann bleibt dies grundsätzlich im Rahmen des freien gesetzgeberischen Ermessens (so zutreffend BVerwGE 27, 146 [150]).
Das Ergebnis der Beweisaufnahme gibt keinen Anlaß, von dieser grundsätzlichen Beurteilung abzuweichen. Nach dem Gutachten des Sachverständigen hängen zwar die Einspielergebnisse nicht ausschließlich vom Plattensortiment, sondern auch vom Alter der Geräte ab. Die Unterschiede zwischen den Einspielergebnissen bei neuen und gebrauchten Geräten sind jedoch nicht derart, daß der Gesetzgeber deshalb aus verfassungsrechtlichen Gründen von dem praktikablen Prinzip gleichbleibender Pauschbesteuerung absehen mußte.
Nach den Feststellungen des Sachverständigen beträgt die von der Finanzverwaltung anerkannte voraussichtliche Nutzungsdauer neuer Geräte vier Jahre, die praktische und wirtschaftliche „Lebenserwartung” des Großteils der Geräte fünf Jahre; nur ein Rest gutqualifizierter und guterhaltener Geräte hat eine darüber hinausgehende Lebensdauer. In welchem Verhältnis während dieser durchschnittlichen betriebsüblichen Nutzungsdauer die Einspielergebnisse infolge Veraltens der Geräte sinken, konnte der Sachverständige nicht zuverlässig ermitteln. Er stellte zwar eine durchschnittliche Abnahme um jährlich 6 bis 7 v. H., in sechs Jahren um insgesamt 35 v. H. fest. Da diese Einnahmenminderung aber nicht zuletzt darauf beruht, daß ältere Geräte häufig auf ungünstige Aufstellorte abgeschoben werden, kann aus diesen Zahlenwerten nur sehr bedingt etwas für die Frage gewonnen werden, wieweit das Veralten der Geräte als solches die Einspielergebnisse beeinflußt. Davon abgesehen würde die genannte Einnahmenminderung nach den Ermittlungen des Sachverständigen lediglich dazu führen, daß der prozentuale Anteil der (gleichbleibenden) Vergnügungssteuer an den (fallenden) Einspielergebnissen binnen sechs Jahren von 11,4 v. H. auf 17,8 v. H. ansteigt, sich also während der betriebsüblichen Nutzungsdauer um einen Mittelwert von 14,6 v. H. der Einspielergebnisse bewegt. An einem derartigen Mittelwert, bei dem die stärkere steuerliche Belastung in den späteren Jahren durch die vorteilhaftere steuerliche Belastung der Anfangszeit ausgeglichen wird, durfte sich der Gesetzgeber im Rahmen seiner Gestaltungsfreiheit um so eher orientieren, als dieser Mittelwert noch unter dem in den §§ 9, 19 Abs. 1 VgStG 1956 vorgesehenen allgemeinen Steuersatz von 15 bis 20 v. H. bleibt. Bei dieser Sachlage kann auf sich beruhen, ob die prozentual höhere steuerliche Belastung älterer Geräte auch deshalb hingenommen werden könnte, weil bei diesen die ertragsmindernde Belastung durch Abschreibung entfällt.
5. Ein Verstoß gegen den Gleichheitssatz läßt sich endlich auch nicht aus dem Zusammenwirken mehrerer der bislang erörterten Umstände herleiten. In Betracht käme insoweit vor allem die Möglichkeit, daß sich die Nachteile ungünstiger Aufstellorte und die Nachteile des Veraltens der Geräte summieren. Diese Möglichkeit ist nicht schon deshalb unerheblich, weil die Aufsteller diese Summierung theoretisch dadurch vermeiden könnten, daß sie ältere Geräte an günstigeren Aufstellorten einsetzen könnten (so BVerwGE 27, 146 [149 f.]); denn ein solches Verhalten erschiene wirtschaftlich wenig sinnvoll und kann daher im Regelfall nicht erwartet werden. Jene Summierung von Nachteilen ist aber in erster Linie bei solchen Aufstellern zu befürchten, die über mehrere Aufstellorte und mehrere Geräte verfügen und deshalb in der Lage sind, ältere Geräte auf ungünstige Orte abzuschieben. Gerade diese Aufsteller genießen aber umgekehrt den Vorteil, daß sie jeweils ihre modernen, leistungsstarken Geräte an Orten mit hoher Spielerfrequenz zu einem prozentual niedrigen Steuersatz einsetzen und dadurch einen Ausgleich schaffen können. Sollte bei Kleinaufstellern durch Summierung mehrerer Nachteile eine außerordentliche Härte eintreten, so bestünde gerade in solchen Fällen Anlaß, von der Regelung des § 26 VgStG 1956 Gebrauch zu machen und die Steuer zu ermäßigen oder zu erlassen.
Fundstellen