Cloer/Hagemann, AStG § 17 AStG Sachverhaltsaufklärung / 2.2 Schätzung (Abs. 2)

2.2.1 Tatbestand

2.2.1.1 Einkünfteermittlung der Zwischengesellschaft

Die Schätzung bezieht sich auf die Ermittlung der Einkünfte, für die die ausländische Gesellschaft Zwischengesellschaft ist. § 17 Abs. 2 AStG betrifft nach seinem Wortlaut nur die Fälle ausländischer Zwischengesellschaften und kann somit weder bei § 5 AStG noch bei § 15 AStG Anwendung finden. Auch im Rahmen des § 1 AStG ist die Vorschrift unanwendbar.^[1] Andere steuerliche Kenngrößen als die Einkünfte können nicht nach § 17 Abs. 2 AStG, sondern nur nach § 162 AO geschätzt werden.^[2]

Rz. 81

Die Schätzung bezieht sich auf die Ermittlung der Einkünfte, für die die ausländische Gesellschaft Zwischengesellschaft ist. § 17 Abs. 2 AStG betrifft nach seinem Wortlaut nur die Fälle ausländischer Zwischengesellschaften und kann somit weder bei § 5 AStG noch bei § 15 AStG Anwendung finden. Auch im Rahmen des § 1 AStG ist die Vorschrift unanwendbar.^[3]

Andere steuerliche Kenngrößen als die Einkünfte können nicht nach § 17 Abs. 2 AStG, sondern nur nach § 162 AO geschätzt werden.^[4]

[1] Kraft, in Kraft AStG, § 17 Rz. 60; Buse, in BeckOK AStG, § 17 Rz. 209.

[2] Kraft, in Kraft AStG, § 17 Rz. 64.

[3] Kraft, in Kraft AStG, § 17 Rz. 60; Buse, in BeckOK AStG, § 17 Rz. 209.

[4] Kraft, in Kraft AStG, § 17 Rz. 64.

2.2.1.2 Mangels anderer geeigneter Anhaltspunkte

Rz. 82

Um die Schätzung am Maßstab des § 17 Abs. 2 AStG vornehmen zu können, dürfen keine anderen geeigneten Anhaltspunkte für eine präzisere Schätzung vorliegen, wie etwa die Rendite aus Vorjahren, der Wareneinsatz, der Umsatz, Gewinnausschüttungen, Statistiken über die Profitabilität der Branche und ein Betriebsvergleich mit anderen Unternehmen dieser Größenordnung. Die FinBeh sind aufgrund der Amtsermittlungspflicht verpflichtet, vor einer Schätzung im Rahmen der Möglichkeiten die tatsächliche Bemessungsgrundlage zu ermitteln. Auch eine Schätzung von Teilgrößen oder eine teilweise Schätzung hat Vorrang vor der Pauschalierung des § 17 Abs. 2 AStG. Ergeben sich aus den Ermittlungen der FinBeh geeignete Anhaltspunkte für die Ermittlung der Hinzurechnungseinkünfte, so sind diese heranzuziehen. So sind z. B. bei Bekanntsein des Umsatzes die Betriebsausgaben nach den allgemeinen Grundsätzen des § 162 AO zu schätzen. Es ist ebenso denkbar, dass für Teilbereiche der ausländischen Gesellschaft eine komplette Gewinnermittlung vorliegt. I.d.R. wird auch das Vermögen einer Gesellschaft und die getätigten Ausschüttungen, soweit sie bekannt sind, Rückschlüsse auf den Gewinn zulassen.^[1] Selbst grobe Schätzungsfehler machen die Schätzung nicht nichtig.^[2] Die Nichtigkeitsgrenze ist erreicht, wenn sich das FA nicht an den wahrscheinlichen Besteuerungsgrundlagen orientiert, sondern bewusst zum Nachteil des Stpfl. schätzt.^[3]

[1] Wassermeyer, in F/W/B u. a., Außensteuerrecht, § 17 AStG Rz. 78.

[2] Vogt, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 17 AStG Rz. 16.

[3] BFH v. 20.12.2000, I R 50/00, BFH/NV 2001, 949, BStBl II 2001, 381.

2.2.1.3 Vorgabe des Schätzungsrahmens

Rz. 83

Wird festgestellt, dass andere geeignete Anhaltspunkte fehlen, gibt die Vorschrift einen gesetzlichen Hilfsmaßstab vor. § 17 Abs. 2 AStG enthält eine materiell-rechtliche Regelung über eine pauschale steuerliche Ersatzbemessungsgrundlage für die Fälle, in welchen die Sachverhaltsaufklärung hinsichtlich der nahestehenden ausländischen Einrichtung nicht erfolgreich war. Der Schätzungsmaßstab des § 17 Abs. 2 AStG greift nur als letztes Mittel, wenn alle anderen Schätzungsmöglichkeiten gescheitert sind.^[1] Die Vorschrift stellt einen Schätzungsrahmen auf, ohne dabei die Voraussetzungen der Schätzung vorzugeben, die nach § 162 AO zu prüfen sind. Der Schätzungsrahmen stellt eine Untergrenze für Hinzurechnungseinkünfte bei 20 % dar. Die Norm gibt nur die Untergrenze mit mindestens 20 % vor und gibt keine fixe Obergrenze an.^[2]

[1] BFH v. 20.12.2000, I R 50/00, BFH/NV 2001, 949, BStBl II 2001, 381.

[2] Buse, in BeckOK AStG, § 17 AStG Rz. 202 zieht bei den 20 % auch eine Obergrenze und geht von einem Schätzungspunkt aus.

2.2.1.4 Schätzungsvoraussetzungen

Rz. 84

Die Tatbestandsvoraussetzungen der Schätzung gem. § 162 AO müssen vollständig vorliegen, da § 17 Abs. 2 AStG nicht die Schätzungsvoraussetzungen regelt. Eine Schätzung muss auch "vorzunehmen" sein, d. h. die FinBeh kann die Besteuerungsgrundlage nicht anders ermitteln oder berechnen.

Rz. 85–86

einstweilen frei

2.2.2 Rechtsfolge

Rz. 87

Bei Vorliegen der Tatbestandsvoraussetzungen des § 17 Abs. 2 Halbs. 1 AStG ist rechtsfolgenseitig bei der Schätzung nach § 162 AO die Untergrenze i. H. v. 20 % des gemeinen Werts der von den unbeschränkten Stpfl. gehaltenen Anteilen zu beachten, wobei nach Halbs. 2 Abzugsposten zur Korrektur zugelassen werden. Die Rechtsfolge ist demnach die Durchführung der tatbestandsmäßig angeordneten Schätzung unter Beachtung der Wertgrenze.

2.2.2.1 Ansatz der Untergrenze bei der Schätzung

Rz. 88

Zu den Tatbestandsmerkmalen des § 17 Abs. 2 AStG gehört die Schätzung, auf welche die Rechtsfolge wiederum mit dem Ausdruck "bei der Schätzung" Bezug nimmt. Rechtsgrundlage der Schätzung bleibt § 162 AO. Ausschließlich hinsichtlich der Wertbemessung weicht § 17 Abs. 2 AStG ab und geht zur Schätzung der Höhe nach als speziellere Regelung der Schätzung aus der A...