Cloer/Hagemann, AStG § 17 AStG Sachverhaltsaufklärung / 2.2.2 Rechtsfolge

Rz. 87

Bei Vorliegen der Tatbestandsvoraussetzungen des § 17 Abs. 2 Halbs. 1 AStG ist rechtsfolgenseitig bei der Schätzung nach § 162 AO die Untergrenze i. H. v. 20 % des gemeinen Werts der von den unbeschränkten Stpfl. gehaltenen Anteilen zu beachten, wobei nach Halbs. 2 Abzugsposten zur Korrektur zugelassen werden. Die Rechtsfolge ist demnach die Durchführung der tatbestandsmäßig angeordneten Schätzung unter Beachtung der Wertgrenze.

2.2.2.1 Ansatz der Untergrenze bei der Schätzung

Rz. 88

Zu den Tatbestandsmerkmalen des § 17 Abs. 2 AStG gehört die Schätzung, auf welche die Rechtsfolge wiederum mit dem Ausdruck "bei der Schätzung" Bezug nimmt. Rechtsgrundlage der Schätzung bleibt § 162 AO. Ausschließlich hinsichtlich der Wertbemessung weicht § 17 Abs. 2 AStG ab und geht zur Schätzung der Höhe nach als speziellere Regelung der Schätzung aus der AO vor. § 17 Abs. 2 AStG bildet eine pauschalierte Untergrenze ab, die für Zwecke der Schätzung nicht unterschritten werden darf. Denn die rechtsfolgenseitige Schätzung gibt einen "Schätzungsmaßstab in Gestalt einer Berechnungsanweisung" mit mindestens 20 % des gemeinen Werts vor.^[1] Der hohe Richtsatz für die Schätzung (20 % des gemeinen Wertes der Anteile) unterstellt, dass diesen Gesellschaften besonders ertragreiche Vermögensteile bzw. Geschäfte übertragen werden.^[2]

[1] Buse, in BeckOK AStG, § 17 AStG Rz. 219.

[2] Vogt, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 17 AStG Rz. 17, der den Schätzungsrahmen für überzogen hält.

2.2.2.2 Gemeiner Wert

Rz. 89

Als Anhaltspunkt für die Schätzung ist von 20 % des gemeinen Werts der von den unbeschränkt Stpfl. gehaltenen Anteile auszugehen. Zur Bestimmung des gemeinen Werts sind § 11 Abs. 2, § 9 BewG heranzuziehen. Kann der gemeine Wert nach den Vorschriften des BewG nicht ermittelt werden, ist dieser wiederum nach § 162 Abs. 1 AO zu schätzen. Für die Bewertung ist grundsätzlich auf den Beginn des maßgeblichen Wirtschaftsjahres der ausländischen Gesellschaft abzustellen.^[1]

[1] Buse, in BeckOK AStG, § 17 AStG Rz. 223; Vogt, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 17 AStG Rz. 18.

2.2.2.3 Gehaltene Anteile

Rz. 90

Die unbeschränkt Stpfl. halten Anteile, wenn diese in deren wirtschaftlicher Inhaberschaft stehen und aufgrund der Beteiligung zu einem potenziellen Ansatz eines Hinzurechnungsbetrags führen. Anteile meint dabei die Beteiligung am Nennkapital der jeweiligen ausländischen Gesellschaft (vgl. § 7 Abs. 1 S. 1 AStG).^[1]

[1] Buse, in BeckOK AStG, § 17 AStG Rz. 217.1.

2.2.2.4 Abzug

Rz. 91

Durch die Abzugsmöglichkeiten in § 17 Abs. 2 Halbs. 2 AStG wird der Schätzungsrahmen korrigiert. Der Abzug von an unbeschränkt steuerpflichtige Gesellschafter gezahlte Zinsen und Nutzungsentgelte für überlassene Wirtschaftsgüter soll eine steuerliche Doppelerfassung vermeiden.^[1] Angemessene Zinsen und Nutzungsentgelte sind bereits auf der Ebene der ausländischen Gesellschaft abgezogen worden und haben daher bereits den gemeinen Wert gemindert. Der Abzug ist nicht vom gemeinen Wert vorzunehmen, sondern von der Rechengröße des § 17 Abs. 2 Halbs. 1 AStG.

[1] Kraft, in Kraft, AStG, 2. Aufl. 2019, § 17 AStG Rz. 71.