Cloer/Hagemann, AStG § 4 AStG Erbschaftsteuer / 4 Gestaltungsansätze zur Abwendung des § 4

4.1 Vermeidung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 4 Abs. 1

4.1.1 Vermeidung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 2 Abs. 1 S. 1

Rz. 160

Auf Tatbestandsebene verweist § 4 Abs. 1 AStG im Wesentlichen auf die Erfüllung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 2 Abs. 1 S. 1 AStG. Folglich besteht ein Gestaltungsansatz zur Abwendung des § 4 Abs. 1 AStG darin, die Voraussetzungen des § 2 AStG bereits nicht zu erfüllen.

Rz. 161

Speziell für Zwecke des § 4 Abs. 1 AStG, der anders als § 2 Abs. 1 S. 1 AStG auf die Voraussetzungen in einem konkreten Zeitpunkt abstellt, kann der temporäre Wegzug aus einem ertragsteuerlichen Niedrigsteuergebiet eine Gestaltungsmöglichkeit darstellen.^[1]

Besteht im Zeitpunkt der unentgeltlichen Vermögensübertragungen Ansässigkeit in einem Normal- oder Hochsteuergebiet, ist § 2 Abs. 1 S. 1 AStG in diesem Zeitpunkt nicht erfüllt und dies strahlt auf § 4 Abs. 1 AStG aus.

Praxis-Beispiel

Der in Italien ansässige und der dortigen Pauschalbesteuerung unterliegende Stpfl. plant, Anteile an deutsche Kapitalgesellschaften i. S. v. § 20 EStG im Wege der vorweggenommenen Erbfolge auf seine Tochter zu übertragen. Die Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 S. 1 AStG sollen beim Stpfl. erfüllt sein. Alle Beteiligten sind im Ausland ansässig. Die unbeschränkte Stpfl. nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG ist nicht anwendbar. Vor Ausführung der Schenkung verzieht der Stpfl. nach Österreich, wo keine Erbschaft- oder Schenkungsteuern erhoben werden.

Die italienische Pauschalbesteuerung ist eine Vorzugsbesteuerung i. S. d. § 2 Abs. 2 Nr. 2 AStG. Daher können die Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 S. 1 AStG erfüllt sein, was auch zur Anwendbarkeit des § 4 Abs. 1 AStG führt. Durch den Wegzug nach Österreich entfallen die Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 S. 1 AStG und somit ist auch § 4 Abs. 1 AStG nicht mehr anwendbar. Die Anteile i. S. v. § 20 EStG können ohne deutschen Besteuerungszugriff verschenkt werden, wenngleich erweitertes Inlandsvermögen vorliegt.

Rz. 162

einstweilen frei

[1] Kußmaul/Cloß, StuB 2010, 704, 708.

4.1.2 Vermeidung der regulären beschränkten Steuerpflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG

Rz. 163

Nach einer im Schrifttum vertretenen und als herrschend bezeichneten^[1] Auffassung kann ein Erwerb i. S. v. § 4 Abs. 1 AStG nicht vorliegen, wenn nicht Inlandsvermögen (mit-)übertragen wird. Einer anderen Auffassung zufolge müsse Inlandsvermögen nicht übertragen werden, aber jedenfalls vorliegen. Wie bereits oben unter Rz. 78 ff. diskutiert, sind diese Auffassungen m. E. abzulehnen.

Rz. 164

Folgt man der widerstreitenden Auffassung, so liegt ein Gestaltungsansatz jedenfalls darin, durch Vermögensstrukturierung die Existenz von "normalem" Inlandsvermögen i. S. v. § 121 BewG zu vermeiden.^[2] Dies kann bspw. durch Übertragung von Vermögen auf eine ausländische Kapitalgesellschaft erfolgen, deren Anteile bei späterer Übertragung nach § 121 Nr. 4 BewG kein Inlandsvermögen darstellen. Diesem Gestaltungsansatz steht die Vermögenszurechnung nach § 5 Abs. 1 S. 2 AStG nicht entgegen, weil nach dieser Vorschrift nur erweitertes Inlandsvermögen zugerechnet wird.

Rz. 165

einstweilen frei

[1] Baßler, in F/W/B u. a., Außensteuerrecht, § 4 AStG Rz. 42 m. w. N.

[2] Kußmaul/Cloß, StuB 2010, 704, 708.

4.2 Vermeidung der Rechtsfolgen des § 4 Abs. 1

4.2.1 Vermeidung von erweitertem Inlandsvermögen durch Vermögensumschichtung

Rz. 166

Rechtsfolgenseitig erfasst § 4 Abs. 1 AStG das sog. "erweiterte Inlandsvermögen". Dieses ergibt sich aus der fehlenden Eigenschaft der daraus erzielten Erträge als "ausländische Einkünfte" i. S. d. § 34d EStG (s. Rz. 92 ff.). Liegt solches Vermögen im Voraus zu einer unentgeltlichen Übertragung vor, kann die Rechtsfolge des § 4 Abs. 1 AStG insbesondere durch Umschichtung des Vermögens in solches, aus dem ausländische Einkünfte erzielt werden, vermieden werden.^[1]

Rz. 167

Dabei kann es sich um so einfach Maßnahmen handeln, wie das Umschichten von Bankguthaben von inländischen auf ausländische Kreditinstitute.^[2] Unter Berücksichtigung der ertragsteuerlichen Konsequenzen kann es auch vorteilhaft sein, Gegenstände des erweiterten Inlandsvermögens zu veräußern.^[3] Die daraus erzielten Erlöse sind in Vermögen zu investieren, aus dem ausländische Einkünfte erzielt werden, hilfsweise sind die Bankguthaben bei ausländischen Kreditinstituten zu halten.

Rz. 168

einstweilen frei

[1] Stein, ErbStB 2004, 116, 118; Kußmaul/Cloß, StuB 2010, 704, 708.

[2] Zimmermann/Klinkertz, in S/K/K, AStG/DBA, § 4 AStG Rz. 35; Kraft, in Kraft, AStG, 2. Aufl. 2019, § 4 AStG Rz. 81.

[3] Kußmaul/Cloß, StuB 2010, 704, 708; Zimmermann/Klinkertz, in S/K/K, AStG/DBA, § 4 AStG Rz. 35; Kraft, in Kraft, AStG, 2. Aufl. 2019, § 4 AStG Rz. 81.

4.2.2 Übertragung von Vermögen auf ausländische Kapitalgesellschaften

Rz. 169

Lässt sich erweitertes Inlandsvermögen nicht ohne Weiteres umschichten oder veräußern, bleibt als weitere Gestaltungsüberlegung die Einbringung solchen Vermögens in eine ausländische Kapitalgesellschaft.^[1] Durch die Übertragung auf eine ausländische Kapitalgesellschaft wird das Vermögen grundsätzlich der Sphäre des Stpfl. entzogen (s. aber Rz. 170). Die Anteile an der ausländischen Kapitalgesellschaft rechnen weder zum Inlandsvermögen (§ 121 Nr. 4 BewG) noch zum erweiterten Inlandsvermögen (s. § 34d Nr. 4 Buchst. b Doppelbuchst. aa, Nr. 6 EStG).

Rz. 170

Die durch das Trennungsprinzip grundsätzlich gewonnene Abschirmwirkung steht aber unter dem Vorbehalt des § 5 Ab...