Computer / 3.4 Abschreibung von Software

3.4.1 System-Software

Die für den Betrieb eines Computers erforderlichen Programme (Software), und zwar sowohl die System- als auch die Anwender-Software, stellen jeweils ein eigenständiges Wirtschaftsgut dar^[1] und werden grundsätzlich nicht als Einheit mit der Hardware beurteilt. System- wie Anwendungsprogramme sind grundsätzlich losgelöst von der Hardware als selbständige immaterielle Wirtschaftsgüter zu bilanzieren.^[2]

Trivialprogramme werden dagegen als abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter angesehen.. Aus Vereinfachungsgründen behandelt die Finanzverwaltung alle Computerprogramme, deren Anschaffungskosten nicht mehr als 410 EUR netto betragen, als Trivialprogramme, auch wenn es sich um normale Anwender-Software handelt.^[3] Für Anschaffungen ab 2018 wurde diese GWG-Grenze auf 800 EUR erhöht. Daraus folgt, dass derartige Programme als geringwertige Wirtschaftsgüter gelten. Der BFH hat^[4] offengelassen, ob er im Interesse der Vereinfachung und Typisierung der Auffassung der Finanzverwaltung folgen könnte, dass Trivialprogramme bewegliche, also materielle Wirtschaftsgüter sind und Computerprogramme mit Anschaffungskosten von nicht mehr als 410 EUR stets als Trivialprogramme gelten.

Es ist vorgesehen, die in R 5.5 Absatz 1 Satz 3 EStR 2012 genannte Grenze für die Behandlung von Computerprogrammen wie Trivialprogramme in Höhe von 410 EUR, die an die früher geltende GWG-Grenze von 410 EUR angelehnt ist, im Rahmen der nächsten Überarbeitung der Einkommensteuer-Richtlinien entsprechend der Änderung in § 6 Absatz 2 EStG auf 800 EUR anzuheben.^[5] Das bedeutet, dass Computerprogramme bis 800 EUR netto ab 2018 prinzipiell sofort als GWG abgeschrieben werden dürfen. Dies bedeutet auch, dass durch die Wertung von Trivialprogrammen als abnutzbare bewegliche und selbstständig nutzbare Wirtschaftsgüter hierfür ein Investitionsabzugsbetrag nach Maßgabe von § 7g Abs. 1 EStG gebildet werden kann.^[6]

Wichtig

System-Software

Die System-Software bildet mit der Hardware ein einheitliches bewegliches Wirtschaftsgut, wenn sie zusammen mit der Hardware ohne gesonderte Berechnung und ohne Aufteilbarkeit des Entgelts im Rahmen des sog. Bundling geliefert wird;^[7] das Gleiche gilt für Programme, die in ein Gerät fest integriert ("verdrahtet") sind^[8] (sog. Firmware). Firmware ist als unselbständiger Teil der Hardware zusammen mit dieser im Sachanlagevermögen zu aktivieren.^[9]

[1] BFH, Urteil v. 3.7.1987, III R 147/86, BStBl 1987 II S. 787; BFH, Urteil v. 28.7.1994, III R 47/92, BStBl 1994 II S. 873.

[2] BFH, Urteil v. 30.10.2008, III R 82/06, BStBl 2009 II S. 421; BFH, Urteil v. 18.5.2011, X R 26/09, BStBl 2011 II S. 865.

[3] R 5.5 Abs. 1 Satz 3 EStR 2012.

[4] BFH, Urteil v. 18.5.2011, X R 26/09, BStBl 2011 II S. 865.

[5] BT-Drs. 18/12750 v. 16.6.2017 S. 21.

[6] Seifert, StuB 2017 S. 518.

[7] BFH, Beschluss v. 16.2.1990, III B 90/88, BStBl 1990 II S. 794.

[8] A. A. BFH, Urteil v. 3.7.1987, III R 7/86, BStBl 1987 II S. 728, 732.

[9] IDW RS HFA 11, Stand: 23.6.2010, Rn. 4.

3.4.2 Abschreibung bei Anschaffung in vor dem 1.1.2021 endenden Wirtschaftsjahren

Eine einheitliche Nutzungsdauer für Software lässt sich wegen der Verschiedenheiten der Programme nicht feststellen. Computerprogramme unterliegen zwar keiner substanziellen oder technischen, wohl aber einer wirtschaftlichen Abnutzung.

Wird die Software zusammen mit der Hardware in einem Paket angeboten und dafür kein gesonderter Preis auf der Rechnung ausgewiesen, bildet beides eine Einheit; die Anschaffungskosten sind dann einheitlich abzuschreiben.^[1]

Bei separater Anschaffung der Software kann diese unabhängig von der Hardware abgeschrieben werden. Anschaffungskosten über 800 EUR (ohne Umsatzsteuer) werden entsprechend der Nutzungsdauer nach § 7 Abs. 1 EStG abgeschrieben. Die degressive AfA nach § 7 Abs. 2 EStG ist nur zulässig, wenn es sich um ein Trivialprogramm handelt, das als bewegliches Wirtschaftsgut angesehen wird. Programme, die nicht mehr als 800 EUR (ohne Umsatzsteuer) kosten, können wie Trivialprogramme behandelt werden, sodass ein Sofortabzug nach § 6 Abs. 2 Satz 1 EStG in Betracht kommt. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer z. B. für eine speziell nach den Bedürfnissen des Anwenders entwickelte Individual-Software kann erheblich länger als bei einem Standardprogramm sein.

Die steuerliche Behandlung von Updates ist nicht eindeutig. In Updates werden teilweise nachträgliche Anschaffungskosten gesehen, teilweise der Erwerb selbstständiger neuer Wirtschaftsgüter und teils unter dem Gesichtspunkt der Programmpflege sofort abzugsfähiger Aufwand.^[2] Wird das Programm durch Updates fortgeschrieben und auf den neusten Stand gebracht und werden die Aufwendungen dafür als Betriebsausgaben abgesetzt, sollen zusätzliche Absetzungen für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung nicht in Betracht kommen.^[3]

Hinweis

Software

Bei der Software handelt es sich um selbständige immaterielle Wirtschaftsgüter (Ausnahme: Trivialprogramme). Sie kann daher nur linear innerhalb der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer abgeschrieben werden. Als betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von Standardprogramm...