Darlehen im Abschluss nach HGB und EStG / 2.4 Bewertung in der Steuerbilanz

2.4.1 Wertansätze

Rz. 71

Steuerrechtlich sind die Darlehensforderungen als "andere als die in Nummer 1 (von § 6 Abs. 1 EStG) bezeichneten Wirtschaftsgüter" zu bewerten.^[1] Hieraus ergibt sich:

• Ansatz mit den Anschaffungskosten oder dem an deren Stelle tretenden Wert (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG);
• Abschreibungswahlrecht auf den niedrigeren Teilwert bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG);
• gehörte die Darlehensforderung bereits am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres zum Anlagevermögen, sind die Anschaffungskosten oder der an deren Stelle tretende Wert anzusetzen, wenn nicht nachgewiesen wird, dass ein niedrigerer Teilwert aufgrund voraussichtlich dauernder Wertminderung angesetzt werden kann (§§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 i. V. m. 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG).

Rz. 72

Für die Bewertung der Darlehensforderungen in Handelsbilanz und Steuerbilanz ergibt sich daher folgender Zusammenhang:

Handelsbilanz			Steuerbilanz
A	Ausgangswert bei Darlehensforderungen des Anlage- und Umlaufvermögens: Anschaffungskosten		A	Ausgangswert bei Darlehensforderungen des Anlage- und Umlaufvermögens: Anschaffungskosten
B	Niedrigerer Wert bei Darlehensforderungen des Anlagevermögens		B	Niedrigerer Teilwert bei Darlehensforderungen des Anlagevermögens
	I.	Voraussichtlich vorübergehende Wertminderung:		I.	Voraussichtlich vorübergehende Wertminderung
		Abschreibungswahlrecht			Abschreibungsverbot
	II.	Voraussichtlich dauernde Wertminderung		II.	Voraussichtlich dauernde Wertminderung
		Abschreibungsgebot			Abschreibungswahlrecht
C	Niedrigerer Wert bei Darlehensforderungen des Umlaufvermögens		C	Niedrigerer Teilwert bei Darlehensforderungen des Umlaufvermögens
	I.	Voraussichtlich vorübergehende Wertminderung		I.	Voraussichtlich vorübergehende Wertminderung
		Abschreibungsgebot			Abschreibungsverbot
	II.	Voraussichtlich dauernde Wertminderung		II.	Voraussichtlich dauernde Wertminderung
		Abschreibungsgebot			Abschreibungswahlrecht
D	Höherer Wert bei Darlehensforderungen des Anlage- und Umlaufvermögens		D	Höherer Teilwert bei Darlehensforderungen des Anlage- und Umlaufvermögens
		Zuschreibungsgebot			Zuschreibungsgebot

Rz. 73

Bei der Annahme, dass der Bewertung mit dem niedrigeren Wert in der Handelsbilanz in der Steuerbilanz die Bewertung mit dem niedrigeren Teilwert entspricht, ergeben sich aus der vorstehenden Übersicht folgende Unterschiede:

Forderungen des Anlagevermögens dürfen in der Steuerbilanz nur bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung mit dem niedrigeren Teilwert angesetzt werden. Bei einer voraussichtlich vorübergehenden Wertminderung besteht daher in der Steuerbilanz ein Abschreibungsverbot, wo hingegen in der Handelsbilanz ein Abschreibungswahlrecht auf den niedrigeren Wert gegenübersteht. Diese unterschiedliche Bewertung in Handels- und Steuerbilanz ergibt sich bereits aus den entsprechenden Bewertungsbestimmungen (§ 253 Abs. 3 Satz 6 HGB; § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG).

Rz. 74

Forderungen des Anlagevermögens sind bei voraussichtlich dauernder Wertminderung und Forderungen des Umlaufvermögens sowohl bei voraussichtlich dauernder als auch voraussichtlich vorübergehender Wertminderung in der Handelsbilanz auf den niedrigeren Wert abzuschreiben. In der Steuerbilanz besteht lediglich ein Wahlrecht, Forderungen des Anlage- und des Umlaufvermögens bei einer voraussichtlich dauernden Wertminderung auf den niedrigeren Teilwert abzuschreiben (§ 253 Abs. 3 Satz 5, Abs. 4 HGB).

[1] Vgl. § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG.

2.4.2 Teilwertabschreibung

Rz. 75

Aus dem Wahlrecht für die Teilwertabschreibung wird gefolgert, dass die außerplanmäßige Abschreibung in der Handelsbilanz nicht in der Steuerbilanz nachzuvollziehen sei. Auf die Teilwertabschreibung könne in der Steuerbilanz auch verzichtet werden.^[1]

Rz. 76

In der Steuerbilanz ist das Betriebsvermögen nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen (§ 5 Abs. 1 Satz 1 EStG). Diese Vorschrift ist einerseits im Sinne der materiellen Maßgeblichkeit und andererseits im Sinne der formellen Maßgeblichkeit auslegbar. Die materielle Maßgeblichkeit erfordert lediglich eine abstrakte Vereinbarkeit der Steuerbilanzansätze mit den handelsrechtlichen Rechnungslegungsvorschriften. Dementsprechend wird nicht auf den konkreten Wertansatz, sondern lediglich auf die Vereinbarkeit mit den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung abgestellt. Folglich können Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechte in der Handels- und Steuerbilanz unterschiedlich ausgeübt werden. Nach der formellen Maßgeblichkeit hingegen ist der in der Handelsbilanz ausgewiesene konkrete Wert in die Steuerbilanz zu übernehmen. Die Finanzverwaltung folgt bei ihrer Interpretation des § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG der materiellen Maßgeblichkeit.

Hieraus folgt für die Bewertung: Ergeben sich aus den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung Abschreibungsgebote, so sind diese auch in der Steuerbilanz zu befolgen, außer es besteht eine steuerliche Regelung, die für die Bewertung eine von der Ha...