Darlehensverträge zwischen Angehörigen (estb 2023, Heft ... / 2. Grundsätze des Fremdvergleichs

Das Vereinbarte muss in jedem Einzelfall und während der gesamten Vertragsdauer nach Inhalt und Durchführung dem entsprechen, was fremde Dritte bei der Gestaltung eines entsprechenden Darlehensverhältnisses üblicherweise vereinbaren würden^[5].

[5] BFH v. 7.11.1990 – X R 126/87, BStBl. II 1991, 291; BFH v. 18.12.1990 – VIII R 290/82, BStBl. II 1991, 391 und BFH v. 12.2.1992 – X R 121/88, BStBl. II 1992, 468.

a) Vergleichsmaßstab

Vergleichsmaßstab sind grundsätzlich die Vertragsgestaltungen, die zwischen Darlehensnehmern und Kreditinstituten üblich sind. Sofern Darlehensverträge zwischen Angehörigen

• neben dem Interesse des Schuldners an der Erlangung zusätzlicher Mittel außerhalb einer Bankfinanzierung
• auch dem Interesse des Gläubigers an einer gut verzinslichen Geldanlage dienen,

sind ergänzend auch Vereinbarungen aus dem Bereich der Geldanlage zu berücksichtigen^[6].

Voraussetzungen: Das setzt insbesondere voraus, dass

• eine Vereinbarung über die Laufzeit und über Art und Zeit der Rückzahlung des Darlehens getroffen worden ist,
• die Zinsen zu den Fälligkeitszeitpunkten entrichtet werden und
• der Rückzahlungsanspruch ausreichend besichert ist.

[6] BFH v. 22.10.2013 – X R 26/11, BStBl. II 2014, 374 = EStB 2014, 3 (Brill).

b) Besicherung des Rückzahlungsanspruchs

Eine ausreichende Besicherung liegt bei Hingabe banküblicher Sicherheiten vor. Dazu gehört vornehmlich die dingliche Absicherung durch Hypothek oder Grundschuld.

Weitere Sicherheitsmöglichkeiten: Außerdem kommen alle anderen Sicherheiten, die für das entsprechende Darlehen banküblich sind, in Betracht, wie

• Bankbürgschaften,
• Sicherungsübereignung von Wirtschaftsgütern,
• Forderungsabtretungen sowie
• Schuldmitübernahme oder
• Schuldbeitritt eines fremden Dritten oder eines Angehörigen, wenn dieser über entsprechend ausreichende Vermögenswerte verfügt.

Beraterhinweis Das aus dem Fremdvergleich abgeleitete generelle Erfordernis einer ausreichenden Besicherung wird durch einen konkreten Fremdvergleich im jeweiligen Einzelfall überlagert^[7].

[7] BFH v. 12.5.2009 – IX R 46/08, BStBl. II 2011, 24 = EStB 2009, 266 (Siebenhüter).

c) Beteiligung von Personengesellschaften

Der Fremdvergleich ist auch durchzuführen, wenn Vereinbarungen nicht unmittelbar zwischen Angehörigen getroffen werden, sondern zwischen

• einer Personengesellschaft und
• Angehörigen der Gesellschafter, wenn die Gesellschafter, mit deren Angehörigen die Vereinbarungen getroffen wurden, die Gesellschaft beherrschen^[8].

Beraterhinweis Gleiches gilt, wenn beherrschende Gesellschafter einer Personengesellschaft Darlehensforderungen gegen die Personengesellschaft an Angehörige schenkweise abtreten.

[8] BFH v. 18.12.1990 – VIII R 138/85, BStBl. II 1991, 581 und BFH v. 15.4.1999 – IV R 60/98, BStBl. II 1999, 524 = EStB 1999, 112 (Apitz).

d) Darlehensvertrag mit Volljährigen

Ein Darlehensvertrag zwischen volljährigen, voneinander wirtschaftlich unabhängigen Angehörigen kann ausnahmsweise steuerrechtlich bereits anerkannt werden, wenn er zwar nicht in allen Punkten dem zwischen Fremden Üblichen entspricht, aber die Darlehensmittel, die aus Anlass der Herstellung oder Anschaffung von Vermögensgegenständen gewährt werden (z.B. Bau- oder Anschaffungsdarlehen), ansonsten bei einem fremden Dritten hätten aufgenommen werden müssen. Beachten Sie: Entscheidend ist, dass die getroffenen Vereinbarungen tatsächlich vollzogen werden, insbesondere die Darlehenszinsen regelmäßig gezahlt werden.

Beraterhinweis Die Modalitäten der Darlehenstilgung und die Besicherung brauchen in diesen Fällen nicht geprüft zu werden^[9].

[9] BFH v. 4.6.1991 – IX R 150/85, BStBl. II 1991, 838 und BFH v. 25.1.2000 – VIII R 50/97, BStBl. II 2000, 393 = EStB 2000, 227 (Siebenhüter).