Der Teilabschlussbescheid nach § 180 Abs. 1a AO – Frühze ... / VII. Welche Rechtsfolgen resultieren aus dem Teilabschlussbescheid und welche Rechtschutzmöglichkeiten bestehen?

1. Teilabschlussbescheid hat als Grundlagenbescheid unmittelbare Bindungswirkung für Folgebescheide

Der Teilabschlussbescheid ist ein Verwaltungsakt (§ 118 S. 1 AO) in Gestalt eines Feststellungsbescheids (§§ 180 Abs. 1a, 182 Abs. 1 S. 1 AO) und mithin ein Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10 S. 1 AO). Die in dem Teilabschlussbescheid gesondert (und ggf. einheitlich) festgestellten Besteuerungsgrundlagen haben für diejenigen Steuer- oder Feststellungsbescheide (Folgebescheide) unmittelbare Bindungswirkung, in dem sie ohne Erlass des Teilabschlussbescheids von der zuständigen Finanzbehörde zu ermitteln und steuerlich verbindlich zu bewerten gewesen wären (§ 182 Abs. 1 S. 1 AO; AEAO zu § 180 Nr. 7.1).

Die abgrenzbaren Besteuerungsgrundlagen sind daher notwendigerweise mit dem konkreten Inhalt und für einen konkreten Besteuerungszeitraum festzustellen und bekanntzugeben (Wagner in BeckOK/AO, § 180 Rz. 174j [04/2024]). Die präzise Formulierung des Teilabschlussbescheids wird insoweit eine praktische Herausforderung sein, von deren Bewältigung die Beschleunigungs- und Befriedungswirkung in der Rechtspraxis entscheidend abhängen wird (Drüen in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 18 AO Rz. 15a, [11/2023]).

Beraterhinweis Die Feststellungen in dem Teilabschlussbescheid entfalten keine (mittelbare) Bindungswirkung für Steuer- und Feststellungsbescheide, die nicht den Prüfungszeitraum betreffen. Sie strahlen daher auch nicht insgesamt auf Dauersachverhalte oder zukünftige Sachverhalte aus (Krumm, Ubg 2023, 284 [290]). Wird also beispielsweise in einem Teilabschlussbescheid für den VZ 2022 (letztes Prüfungsjahr) eine Hinzu-Aktivierung zu einem Steuerbilanzposten festgestellt, hat diese Feststellung keine mittelbare Folgewirkung wie z.B. höheres Abschreibungsvolumen in den Folgejahren (VZ 2023 ff.).

2. Teilabschlussbescheid kann Anzeige- und Berichtigungspflichten nach § 153 Abs. 4 AO auslösen

Werden ein oder mehrere Teilabschlussbescheide erlassen, können hierdurch grundsätzlich entsprechende Anzeige- und Berichtigungspflichten nach § 153 Abs. 4 AO ausgelöst werden. Voraussetzung ist, dass

• Prüfungsfeststellungen einer Außenprüfung unanfechtbar in einem Teilabschlussbescheid nach § 180 Abs. 1a AO umgesetzt worden sind und
• die den Prüfungsfeststellungen zugrunde liegenden Sachverhalten auch in einer anderen vom oder für den Steuerpflichtigen abgegebenen Erklärung, die nicht Gegenstand der Außenprüfung war, zu einer Änderung der Besteuerungsgrundlagen führt.

D.h.: Haben festgestellte Besteuerungsgrundlagen i.S.d. § 180 Abs. 1a AO Auswirkungen auf Steuerfestsetzungen, die nicht Gegenstand der Außenprüfung waren, muss der Steuerpflichtige seine bereits für diese Steuerfestsetzung abgegebenen Erklärungen berichtigen. Dies führt erfahrungsgemäß zu erheblichem Aufwand und Kosten sowie Zeitdruck beim Steuerpflichtigen.

Beraterhinweis Den Steuerpflichtigen dürfte keine (nachträgliche) Anzeige- und Berichtigungspflicht für Folgejahre treffen, wenn er seine abweichende (vertretbare) Rechtsauffassung bei Abgabe seiner Steuererklärungen bereits gegenüber dem FA offengelegt hat (Fischer/Goering, IStR 2023, 314 [319]).

3. Der Teilabschlussbescheid kann mittels Einspruchs oder Klage angefochten werden

Die in einem Teilabschlussbescheid getroffenen Feststellungen können nach § 351 Abs. 2 AO durch Anfechtung des Teilabschlussbescheids (nicht durch Anfechtung des Folgebescheids) angegriffen werden (AEAO zu § 180 Nr. 7.1 Abs. 3).

Vorläufiger Rechtsschutz kann durch einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (§ 361 AO, § 69 FGO) erlangt werden; dieser ist ebenfalls im Rahmen des Rechtsbehelfsverfahren gegen den Teilabschlussbescheid (Grundlagenbescheid) zu stellen. Die Aussetzung des Teilabschlussbescheids hat die Aussetzung des Folgebescheids (z.B. Bescheid über die Einkommensteuer) zur Folge (§ 361 Abs. 3 AO, § 69 Abs. 2 S. 4 FGO).