Die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen u ... / VIII. Rechtsbehelfe gegen Feststellungsbescheide

Wie bereits eingangs dargestellt, ist die Tatsache, dass der Feststellungsbescheid selbständig angefochten werden kann, kennzeichnend für das Verfahren der gesonderten Feststellung. Einwendungen gegen gesondert festgestellte Besteuerungsgrundlagen können (nur) mit dem Einspruch gegen den Feststellungsbescheid geltend gemacht werden.

So können Entscheidungen in einem Grundlagenbescheid i.S.d. § 171 Abs. 10 AO (nur) durch Anfechtung dieses Bescheides und nicht auch durch Anfechtung des Folgebescheides angegriffen werden, § 351 Abs. 2 AO. Wird der Folgebescheid mit Einwendungen gegen den Grundlagenbescheid angegriffen, ist der Einspruch vom FA nicht als unzulässig zu verwerfen, sondern als unbegründet zurückzuweisen (AEAO zu § 351, Ziff. 4). Wenn jedoch ein rechtsunkundiger Steuerpflichtiger irrtümlich den Folgebescheid angegriffen hat und die Einspruchsfrist des Grundlagenbescheides noch nicht abgelaufen ist, wird das FA prüfen müssen, ob der Einspruch ggf. umzudeuten ist.

Wird die Entscheidung über einen Grundlagenbescheid ausgesetzt, ist auch der Folgebescheid auszusetzen (§ 361 Abs. 3 S. 1 AO).

Beispiel:

Die Aussetzung eines Gewerbesteuermessbescheides ist für die Gemeinde als Folgebehörde, die den Gewerbesteuerbescheid erlässt, bindend, § 361 Abs. 3 S. 1 AO.

Gemäß § 361 Abs. 3 S. 3 AO (und § 69 Abs. 2 S. 6 FGO) entscheidet über die Sicherheitsleistung jedoch die für den Erlass der Folgebescheide zuständige Behörde (hier: die Gemeinde). Diese ist im Regelfall an den wirtschaftlichen Verhältnissen des Steuerpflichtigen "näher dran" und kann die ggf. bestehenden Risiken bei der Vollstreckung der Forderung besser abschätzen. Eine Ausnahme von diesem Regelfall ist der ausdrückliche Ausschluss einer Sicherheitsleistung bereits bei der Vollziehungsaussetzung des Grundlagenbescheides. Das kommt nach der Rspr. nur in Betracht, wenn der Rechtsbehelf mit Gewissheit oder großer Wahrscheinlichkeit erfolgreich sein wird, weil dann kein öffentliches Interesse an einer Sicherheitsleistung besteht (BFH v. 4.7.2002 – VIII B 72/02, BFH/NV 2002, 1445; FG Köln v. 6.6.2018 – 15 V 754/18, EFG 2018, 1688; AEAO zu § 361, Ziff. 9.2.4). Für die Gewerbesteuer bedeutet dies, dass das FA eine Sicherheitsleistung im Gewerbesteuermessbescheid entweder ausdrücklich ausschließen oder es der Gemeinde überlassen kann, (im Rahmen des Gewerbesteuerbescheides) über die Anordnung einer Sicherheitsleistung zu entscheiden (vgl. dazu Jörißen, AO-StB 2022, 255).

Im Rahmen des Einspruchs kann jede einzelne Feststellung isoliert angefochten werden. So können bei einer Einheitswertfeststellung die Feststellungen zum Wert, zur Art oder auch zur Zurechnung des Feststellungsgegenstandes selbständig angefochten werden. Bei Gewinnfeststellungen sind u.a. die Feststellung des gemeinschaftlich erzielten Gewinns, dessen Aufteilung und Zurechnung und auch die Berücksichtigung von Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben gesondert anfechtbar.

Nach § 352 AO ist die Einspruchsbefugnis bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung grundsätzlich auf eine Person, namentlich den Geschäftsführer, beschränkt. § 48 FGO sieht für das Klageverfahren eine entsprechende Regelung vor. Existiert kein vertretungsberechtigter Geschäftsführer, wird wie folgt differenziert:

• Haben die Beteiligten einen einvernehmlich bestellten Empfangsbevollmächtigten bestimmt (§ 183 Abs. 1 S. 1 AO, § 6 Abs. 1 S. 1 der VO zu § 180 Abs. 2 AO), ist dieser Empfangsbevollmächtigte grundsätzlich allein einspruchsbefugt, § 352 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 2 i.V.m. Abs. 2 S. 1 AO.
• Haben die Beteiligten keinen einvernehmlich bestellten Empfangsbevollmächtigten bestellt oder dessen Vollmacht widerrufen, steht die Einspruchsbefugnis grundsätzlich dem nach § 183 Abs. 1 S. 2 AO fingierten Empfangsbevollmächtigten bzw. in Ermangelung eines solchen dem von der Finanzbehörde nach § 183 Abs. 1 S. 3 bis 5 AO oder nach § 6 Abs. 1 S. 3 bis 5 der VO zu § 180 Abs. 2 AO bestimmten Empfangsbevollmächtigten zu, § 352 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 2 i.V.m. Abs. 2 S. 2 AO. In solchen Fällen hat die Finanzbehörde die Beteiligten auf die Einspruchsbefugnis des gesetzlich fingierten oder von ihr bestimmten Empfangsbevollmächtigten hinzuweisen, § 352 Abs. 2 S. 3 AO.

Wenn kein vertretungsberechtigter Geschäftsführer und auch kein Einspruchsbefugter i.S.d. § 352 Abs. 2 AO vorhanden ist, kann jeder Beteiligte, gegen den der Feststellungsbescheid ergangen ist oder zu ergehen hätte, Einspruch einlegen, § 352 Abs. 1 Nr. 2 AO.

Eingeschränkt befugt, Rechtsmittel einzulegen, sind

• gem. § 352 Abs. 1 Nr. 4 AO jeder, der durch die Feststellung berührt wird, soweit es um die Frage der Beteiligung an und die Verteilung des festgestellten Betrages geht,
• gem. § 352 Abs. 1 Nr. 5 AO jeder Beteiligte, soweit es sich um Fragen handelt, die ihn persönlich angehen, z.B. bei Fragen bezüglich seines Sonderbetriebsvermögens oder seiner Ergänzungsbilanz.