Leistungsvergütungen an Mitunternehmer von Personengesellschaften für

  • Tätigkeiten im Dienst der Gesellschaft
  • Darlehensgewährungen
  • Überlassung von Wirtschaftsgütern

führen nach allgemeinen Grundsätzen zu Sonderbetriebseinnahmen (§ 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 Halbs. 2 EStG).

Ab der Optionsbesteuerung (§ 1a KStG) gilt dies jedoch nicht mehr. Die Gesellschafter erzielen vielmehr durch die Vergütung diejenige Einkunftsart, die auch Anteilseigner von "ihrer" Kapitalgesellschaft beziehen (würden).

In § 1a Abs. 3 S. 2 KStG werden drei Vergütungsarten genannt und der Einkunftsart ausdrücklich zugeordnet:

 

Beispiel 7

Die ABC-GmbH & Co. KG ist eine optierende Gesellschaft (§ 1a KStG).

1.) Kommanditist A ist mit 50 % an der KG beteiligt und erhält eine schuldrechtliche Vergütung i.H.v. 150.000 EUR für seine Geschäftsführung. Die Vergütung ist aus gesellschaftsrechtlicher Veranlassung im Fremdvergleich um 50.000 EUR überhöht.

2.) Kommanditist B ist mit 30 % an der KG beteiligt und erhält für eine Darlehensüberlassung an die KG angemessene Zinsen i.H.v. 5.000 EUR.

3.) Kommanditist C ist mit 20 % an der KG beteiligt und erhält für die Überlassung eines Grundstücks an die KG eine angemessene Miete i.H.v. 20.000 EUR.

Lösung: Bei der ABC-GmbH & Co. KG (optierende Gesellschaft) sind die Vergütungen grundsätzlich als Betriebsausgaben abziehbar und mindern damit deren zu versteuerndes Einkommen.[17]

Zu 1.) (Kommanditist A): Die Tätigkeitsvergütung führt bei A grundsätzlich zu Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit (§ 1a Abs. 3 S. 2 Nr. 2 KStG i.V.m. § 19 EStG). Die angemessene Tätigkeitsvergütung (100.000 EUR) unterliegt der LSt-Abzugspflicht (§§ 38 ff. EStG), da nach § 1a Abs. 3 S. 7 KStG die optierende Gesellschaft als lohnsteuerlicher Arbeitgeber und der Gesellschafter A als Arbeitnehmer gilt.

Da die Vergütung aber um 50.000 EUR überhöht ist, liegt insoweit nach allgemeinen Grundsätzen eine verdeckte Gewinnausschüttung (R 8.5 Abs. 1 KStR) vor, die als Einnahme aus Kapitalvermögen zu behandeln ist (§ 1a Abs. 3 S. 2 Nr. 1 KStG).

  • Dies bedeutet für die optierende Gesellschaft, dass die vGA (50.000 EUR) außerbilanziell bei der Einkommensermittlung hinzuzurechnen ist (§ 8 Abs. 3 S. 2 KStG).
  • Gesellschafter A erzielt i.H.v. 100.000 EUR (angemessener Teil) Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG) und i.H.v. 50.000 EUR (unangemessener Teil) Einnahmen aus Kapitalvermögen (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG).

Zu 2.) (Kommanditist B): Die Zinsen sind bei B als Einnahmen aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG zu besteuern. Die Zinsen unterliegt dem tariflichen ESt-Satz des B, da der Abgeltungsteuersatz (25 %) durch § 32d Abs. 2 Nr. 1b EStG ausgeschlossen ist, da B zu mehr als 10 % an der optierenden Gesellschaft beteiligt ist.[18]

Zu 3.) (Kommanditist C): C erzielt aus der Grundstücksvermietung Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG).[19]

[17] Ohne Option nach § 1a KStG mindern diese Vergütungen im Ergebnis nicht die Einkünfte aus Gewerbebetrieb, da diese als Sonderbetriebseinnahmen zum Gewinnanteil des § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG gehören.
[18] Kölbl/Luce, Ubg 2021, 264 (266).
[19] Eine Betriebsaufspaltung liegt mangels personeller Verflechtung nicht vor (vgl. zum Thema aber Tz. II.6. des Beitrags).

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