Die steuerrechtliche Wirkung des Gemeinschaftsvermögens ... / I. Kostenabzug aus der Instandhaltungsrückstellung (bisherige Rechtspraxis)

Das Wohnungseigentumsgesetz (WEG) bezeichnete die Ansammlung von Geldern für die Instandhaltung der WEG-Immobilie bisher in § 21 Abs. 5 Nr. 4 WEG a.F. als "Instandhaltungsrückstellung". Seit der Gesetzesänderung durch das Wohnungseigentumsmodernisierungsgesetz v. 16.10.2020, BGBl. I 2020, 2187 zum 1.12.2020 wird die Bezeichnung "Erhaltungsrücklage" (§ 19 Abs. 2 Nr. 4 WEG n.F.) verwendet. Durch die Änderung des Namens hat sich aber keine Änderung an der Funktion dieses Postens für die Finanzierung zukünftiger Investitionen ergeben.

Der zutreffende Zeitpunkt für den Kostenabzugs bei

• selbstgenutzten,
• vermieteten oder
• eigenbetrieblich verwendeten

Eigentumswohnungen ist für die Praxis kein neues Thema. Dies betrifft insbesondere die Zuführung zur Erhaltungsrücklage (§ 19 Abs. 2 Nr. 4 WEG n.F.; frühere Bezeichnung: Instandhaltungsrückstellung, vgl. § 21 Abs. 5 Nr. 4 WEG a.F.). Vielfach ist ein möglichst früher Werbungskosten (WK)- bzw. Betriebsausgaben(BA)-Abzug erwünscht. Zumindest aber soll der zutreffende Zeitpunkt nicht verpasst werden.

Die steuerrechtlichen Grundlagen für den Abzugszeitpunkt für die bisherige Zivilrechtslage sind im Wesentlichen

• höchstrichterlich^[1] geklärt und
• werden von der Finanzverwaltung^[2] angewendet.

Danach führen die Beiträge der Wohnungseigentümer zur Instandhaltungsrückstellung bei diesen erst dann zu einem steuerwirksamen Aufwand, wenn die Mittel von der Gemeinschaft tatsächlich (z.B. für Instandhaltungen des Objekts) investiert werden. Bisher werden diese Rechtsgrundsätze von der Finanzverwaltung nach der Praxiserfahrung des Autors auch für das "neue" Recht (ab 1.12.2020) angewendet.

Beispiel

Die natürlichen Personen A, B und C sind zu je 1/3 Wohnungseigentümer der Wohnungseigentümergemeinschaft Lindenstraße 10.

• A nutzt sein Wohnungseigentum zu eigenen Wohnzwecken.
• B vermietet sein Wohnungseigentum und erzielt daraus Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG).
• C nutzt sein Teileigentum^[3] für sein Einzelunternehmen und erzielt gewerbliche Einkünfte (§ 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG).

Aus Vereinfachungsgründen entfallen auf alle drei Wohnungseigentümer in gleicher Höhe Zahlungen an bzw. von der Wohnungseigentümergemeinschaft.

Im Jahr 2023 hat jeder Wohnungseigentümer gemäß dem Wirtschaftsplan (§ 28 Abs. 1 WEG) Vorschüsse i.H.v. 15.000 EUR geleistet, wovon 3.000 EUR planmäßig in die Erhaltungsrücklage (§ 19 Abs. 2 Nr. 4 WEG n.F.) eingestellt werden.

Von dem Bankkonto der Eigentümergemeinschaft werden im Jahr 2023 Aufwendungen für die laufenden Kosten (u.a. für Gas, Strom, Versicherungen, Hausflurreinigung und Gartenpflege) i.H.v. insgesamt 60.000 EUR gezahlt.

Aus der Jahresabrechnung 2022 resultiert für jeden Wohnungseigentümer ein Guthaben^[4] i.H.v. jeweils 1.000 EUR, welches am 5.6.2023 vom Bankkonto der Wohnungseigentümergemeinschaft jeweils an die Wohnungseigentümer überwiesen wird.

Am 1.7.2023 wird die alte Hauseingangstür ersetzt (Gemeinschaftseigentum) und vom Bankkonto der Wohnungseigentümergemeinschaft bezahlt (gesamte AK: 6.000 EUR). Dafür gilt entsprechend dem Beschluss der Wohnungseigentümerversammlung in voller Höhe die Erhaltungsrücklage als verwendet.

Lösung nach BFH-Rechtsprechung und Verwaltungsauffassung: Auf Grundlage der Rechtsprechung zum WEG i.d.F. vor dem Wohnungseigentumsmodernisierungsgesetz (WEG a.F.) und der (bisher fortgeltenden) Praxis der Finanzverwaltung ergibt sich folgende Lösung: Die laufenden Hausgeldzahlungen (Vorschüsse) für 2023 sind nur insoweit abzugsfähig, als diese nicht auf die Zuführung zur Erhaltungsrücklage entfallen. Die Auszahlung des Guthabens aus der Jahresabrechnung 2022 ist als Einnahmen zu erfassen. Auf die tatsächlichen Ausgaben der Wohnungseigentümergemeinschaft kommt es nur insoweit an, als dafür aus der Erhaltungsrücklage investiert wird. Die erneuerte Hauseingangstür stellt sofort abzugsfähigen Erhaltungsaufwand dar.

Die Werte stellen sich wie folgt dar:

	Gesamte Zahlungen in 2023 (Vorzeichen "aus Sicht" der Wohnungseigentümer)	Auswirkung je Wohnungseigentümer (1/3)
Hausgeld 2023 (ohne Zuführung zur Erhaltungsrücklage) als Teil des Vorschusses	./. 36.000 EUR	./. 12.000 EUR
Zahlung in die Erhaltungsrücklage in 2023 (Teil des Vorschusses)	./. 9.000 EUR	(keine Auswirkung)
Guthabenauszahlung in 2023 aus Jahresabrechnung 2022	+ 3.000 EUR	+ 1.000 EUR
Zahlungen vom WEG-Bankkonto in 2023 für laufende Kosten der Gemeinschaft	./. 60.000 EUR	(keine Auswirkung)
Zahlung vom WEG-Bankkonto in 2023 für neue Hauseingangstüre (aus Erhaltungsrücklage)	./. 6.000 EUR	./. 2.000 EUR
Summe		./. 13.000 EUR

A, B und C können die danach berücksichtigungsfähigen Aufwendungen (jeweils 13.000 EUR) für ihre Einkommensteuer 2023 wie folgt geltend machen:

• A (Selbstnutzung): Nur soweit darin Aufwendungen i.S.d. § 35a EStG (z.B. Hausreinigung, Gartenpflege, Lohnanteil Erhaltungsaufwand)^[5] enthalten sind.
• B (Vermietung im Privatvermögen): WK (§ 9 Abs. 1 EStG) i.H.v. 14.000 EUR und Einnahmen i.H.v. 1.000 EUR bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (...