Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1 Allgemeines

1.1 Rechtsentwicklung

Tz. 1

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Bereits der RFH hat entschieden, dass bf-pflichtige Erwerbsgesellschaften ausschl gewerbl Eink haben; s Urt des RFH v 19.10.1927, RStBl 1928, 6 und s Urt des RFH v 13.03.1928, RStBl 1929, 521. Nach bereits damals vertretener Ansicht des RFH muss das Einkommen jeder Art bei den zur Buchführung verpflichteten Erwerbsgesellschaften wie gew Einkommen ermittelt und stlich behandelt werden. Ansonsten würden sich – so der RFH – Unstimmigkeiten mit dem Zivilrecht ergeben.

Mit § 19 KStDVO 1935 (RStBl I 1935, 163) wurde erstmals eine Regelung getroffen, wonach bei den nach HGB zur Führung von Büchern verpflichteten Stpfl eine Umqualifizierung von Eink hin zur Gewerblichkeit stattfindet. Ab dem Jahr 1961 war eine wortgleiche Vorschrift in § 16 KStDV enthalten. Mit der KSt-Reform 1977 wurde die Bestimmung dann – ebenfalls wortgleich – in § 8 Abs 2 KStG aufgenommen. Zuvor waren gewisse Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Norm aufgekommen (s Urt des BFH v 20.10.1976, BStBl II 1977, 96). Der BFH ging jedoch bereits seinerzeit davon aus (wie bereits zuvor der RFH), dass Kap-Ges nach den vorgegebenen Rechtsnormen des Zivilrechts als gew Unternehmen gekennzeichnet sind (Handels-Ges iSd HGB und als solche auch Kaufleute). Die Vorschrift des § 1 Abs 1 Nr 1 KStG knüpfe die Stpfl für Kap-Ges an ihre Rechtsform. Eine verfassungskonforme Auslegung des KStG gebiete es, diese Ordnungsstruktur des Zivilrechts durchgehend zu wahren. Der BFH kam somit bereits aufgrund allgemeiner Prinzipien zur Gewerblichkeit der Kap-Ges; auf die Wirksamkeit der Ermächtigungsnorm zu § 16 KStDV kam es ihm nicht an. Er sah somit im Ergebnis die Regelung des § 16 KStDV lediglich als deklaratorisch an; ebenso s Berninghaus (in R/H/N, § 8 KStG Rn 83). Dies muss dann für den Großteil der Fälle grds auch für die ges Folgevorschrift in § 8 Abs 2 KStG gelten; s aber Tz 3.

Tz. 2

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Mit dem SEStEG (s BStBl I 2007, 4) hat der Gesetzgeber den Wortlaut des § 8 Abs 2 KStG mit Wirkung ab dem VZ 2006 gravierend geändert. Seither sind bei unbeschr Stpfl iSv § 1 Abs 1 Nr 1 bis 3 KStG alle Eink als Eink aus Gew zu behandeln. Seit dieser Gesetzesänderung kommt es für die Qualifikation der Eink auf die Frage, ob die Kö zur Bf verpflichtet ist, nicht mehr an. Diese Änderung ist auf die Internationalisierung des Ertragsteuerrechts zurück zu führen, die das SEStEG zumindest in Teilbereichen mit sich gebracht hat. Ziel war dabei vor allem, auch Kap-Ges ausl Rechts sowie Europäische Gesellschaften (SE) und Europäische Genossenschaften (SCE) in den Anwendungsbereich des § 8 Abs 2 KStG zu bringen und somit eine Gleichbehandlung mit inl Kö herbei zu führen. Zuvor gegebene Diskriminierungen ausl KSt-Subjekte wurden dadurch beseitigt; dazu auch Fehrenbacher (in Schn/F, § 8 KStG Rn 147) und s Schnitger/Fischer (DB 2007, 598).

Tz. 3

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Die Neuregelung durch das SEStEG hat für inl Kap-Ges, Genossenschaften und VVaG keine Änderung mit sich gebracht. Geändert hat sich aber uU die Qualifikation der Eink von nach ausl Recht gegründeten Kö sowie für inl Kö, die nicht unter § 1 Abs 1 Nr 1 bis 3 KStG fallen (und buchführungspflichtig sind). Allerdings sind Zweifel angebracht, ob die früher vom BFH angenommene deklaratorische Wirkung des § 8 Abs 2 KStG (bzw der Vorgängerregelung in § 16 KStDV; dazu s Tz 1) nach der Gesetzesänderung durch das SEStEG noch greift. Zumindest hat sich der Gesetzgeber nun von zivilrechtlichen Vorgaben gelöst (Buchführungspflicht) und stellt nur noch auf die Einordnung der verschiedenen Arten von Kö in § 1 Abs 1 KStG ab. UE hat die Regelung deshalb zwischenzeitlich zumindest tw (inbes für ausl Kap-Ges) eine konstitutive Wirkung; ebenso s Berninghaus (in R/H/N, § 8 KStG Rn 85). Eine Anknüpfung an deutsche Zivilrechtsregelungen ist hier nämlich nicht möglich.

Andererseits wurden durch die Neuregelung Kö aus dem Anwendungsbereich des § 8 Abs 2 KStG herausgenommen, die zuvor von der Norm erfasst waren (zB Vereine iSv § 1 Abs 1 Nr 4 und 5 KStG, die ein Handelsgewerbe iSv § 1 HGB betreiben; dazu s Tz 9).

1.2 Grundsätzliche Zielsetzung der Regelung

Tz. 4

Stand: EL 94 – ET: 10/2018

Die unter § 8 Abs 2 KStG fallenden Kö können nur Eink aus Gew haben. Andere Eink-Arten sind ges ausgeschlossen. Sinn der Regelung des § 8 Abs 2 KStG ist es, den dem ESt-Recht innewohnenden Dualismus der Einkünfteermittlung für die in § 1 Abs 1 Nr 1 KStG genannten Kö auszuschließen. Der Gesetzgeber will damit – wie bereits zuvor RFH und BFH (dazu s Tz 1) – vor allem Wertungswidersprüche zwischen Zivil- und St-Recht vermeiden. Natürliche Personen können sich in verschiedener Weise betätigen und deshalb auch die Voraussetzungen für verschiedene Einkunftsarten nach § 2 Abs 1 EStG erfüllen. Dies soll grds auch für solche kst-pfl Gebilde gelten, die nicht schon nach den dem KStG vorgegebenen Rechtsnormen des Zivilrechts als gew Unternehmen gekennzeichnet sind. Anders verhält es sich aber mit den Gebilden, die schon kraft ihrer zivilrechtlichen Rechtsform "den Stempel der Gewerbl...