Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1 Sacheinlage (§ 20 Abs 1 UmwStG)

1.1 Allgemeines (Begriff, Bedeutung und Anwendungsbereich)

Tz. 1

Stand: EL 63 – ET: 06/2008

§ 20 UmwStG gehört zum Achten Teil des UmwStG (s §§ 20 – 23 UmwStG) und stellt die zentrale Vorschrift zur ertragstlichen Begünstigung der Einbringung eines (Teil-)Betriebs oder MU-Anteils in eine Kap-Ges gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten (Sacheinlage) dar (s Vor § 20 UmwStG [vor SEStEG] Tz 1 ff). In § 20 Abs 1 UmwStG wird der Begriff ›Sacheinlage‹ verwendet für die Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs, eines MU-Anteils oder bestimmter (mehrheitsvermittelnder) Anteile an Kap-Ges in eine unbeschr kstpfl Kap-Ges gegen Erhalt von neuen Anteilen an dieser Gesellschaft (Schaubild s Vor § 20 UmwStG [vor SEStEG] Tz 5). Nur wenn sämtliche Voraussetzungen der Sacheinlage (s Tz 2) gegeben sind, finden die entspr Regelungen der nachfolgenden Absätze für die aufnehmende Kap-Ges und den Einbringenden Anwendung. Diese bestimmen die Möglichkeit, den Vorgang der Sacheinlage stneutral zu behandeln. Die Sacheinlage iSd § 20 Abs 1 UmwStG ist ein zentraler Begriff des Achten Teils des UmwStG und stellt gewissermaßen den Zugang zu den stlichen Begünstigungen des UmwStG dar. In der Gestaltungs- und Besteuerungspraxis liegen hier die größten Probleme im Hinblick auf die Anwendung des § 20 UmwStG. Der sachliche und persönliche Anwendungsbereich des § 20 UmwStG ergibt sich ausschließlich aus dem Tatbestand der Sacheinlage iSd § 20 Abs 1 UmwStG. ›Allgemeine Vorschriften‹ wie zu den ersten sieben Teilen des UmwStG (s §§ 1 ff UmwStG) gibt es für § 20 UmwStG nicht.

Tz. 2

Stand: EL 63 – ET: 06/2008

Die Sacheinlage hat nach § 20 Abs 1 UmwStG folgende Voraussetzungen:

•	WG, die in ihrer Zusammenfassung einer stlichen Sachgesamtheit in Gestalt eines Betriebs, Teilbetriebs oder MU-Anteils entsprechen oder ein mehrheitsvermittelnder Anteil an einer Kap-Ges (begünstigter Sacheinlagegegenstand, s Tz 7 ff) müssen
•	in eine unbeschr kstpfl Kap-Ges (s Tz 125 ff)
•	eingebracht werden (dh Übertragung des wirtsch Eigentums in einem einheitlichen Vorgang, s Tz 127 ff) und
•	als Gegenleistung erhält der Einbringende (ua) dafür neue Anteile an der aufnehmenden Kap-Ges (s Tz 140 ff).

Tz. 3

Stand: EL 63 – ET: 06/2008

Nicht genannt in § 20 Abs 1 UmwStG ist die Person des Einbringenden. Grds kommen alle (unbeschr und beschr stpfl) natürlichen Personen, Pers-Ges und Kö in Frage, denen einer der begünstigten Sacheinlagegegenstände (stlich) zuzuordnen ist (s Tz 138 ff). Der Einbringende kann im Inl, im Bereich der EU oder des EWR oder gar in einem anderen (Dritt-)Staat ansässig sein. Ebenso wird die Sacheinlage nicht davon abhängig ge­macht, dass der Sacheinlagegegenstand bei der Übernehmerin seine stliche Qualität beibehält bzw. eine bestimmte Dauer im BV der Übernehmerin verbleiben muss (s Tz 41 ff, s Tz 86).

Tz. 4

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Die Bestimmungen in § 20 Abs 2 bis 8 UmwStG sind nur Rechtsfolge der Tatbestandsvoraussetzungen der Sacheinlage gem § 20 Abs 1 UmwStG (für § 20 Abs 5 UmwStG: s Urt des BFH v 16.02.1996, BStBl II 1996, 342 unter II. 1. c aE). Aus den Rechtsfolgen kann daher weder ein Rückschluss auf die Voraussetzungen der Sacheinlage geschlossen werden (zutr, s Urt des BFH v 13.04.2007, BFH/NV 2007, 1939 unter 1.c), noch ist die Anwendung einzelner Rechtsfolgen der § 20 Abs 2 bis 8 UmwStG zulässig, wenn der Tatbestand der Sacheinlage nach § 20 Abs 1 UmwStG nicht gegeben ist (s Vor § 20 UmwStG [vor SEStEG] Tz 4).

Tz. 5

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Erfüllen Einbringungsvorgänge in eine Kap-Ges nicht die Voraussetzungen des § 20 Abs 1 UmwStG, liegt nach den allgemeinen Grundsätzen des Ertrag-St-Rechts regelmäßig eine Gewinnverwirklichung vor. Scheitert die Annahme einer Sacheinlage daran, dass keine neuen Anteile an der übernehmenden Gesellschaft ausgegeben werden, führen die Grundsätze über die verdeckten Einlagen (dh Entnahme oder Betriebsaufgabe iSd § 16 Abs 3 S 1 EStG) zur Realisierung der stillen Reserven. Wird keine Sachgesamtheit eingebracht (zB wegen Zurückbehaltung wes Betriebsgrundlagen) und sind somit nur Einzel-WG Gegenstand der Einbringung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten, ist § 6 Abs 6 S 1 EStG (Tausch einzelner WG) oder ggf § 16 Abs 3 S 1 EStG (Betriebsaufgabe, wenn die zurückbehaltenen WG unter Aufdeckung der stillen Reserven in das PV überführt werden) Rechtsgrundlage für die Gewinnverwirklichung.

Eine analoge Anwendung der Sacheinlagevorschriften ist nicht zulässig (s Vor §§ 20 – 23 UmwStG [SEStEG] Tz 4).

Tz. 6

Stand: EL 63 – ET: 06/2008

Der Begriff der Sacheinlage iSd § 20 UmwStG unterscheidet sich grundlegend von dem gleichlautenden Begriff im HR. Wird zB eine GmbH gegründet und die Stammeinlage nicht in Geld sondern Sachen erbracht, wird dieser Vorgang (auch) als ›Sacheinlage‹ bezeichnet (s § 5 Abs 4 GmbHG). Gleiches gilt für die Kap-Erhöhung mittels Sacheinlage (s § 56 GmbHG). Die identischen Begriffe sind inhaltlich jedoch nicht deckungsgleich. Hr-lich spielt keine Rolle, welche Vermögenswerte vor der Anmeldung der Gesellschaft zur Eintragung in das H-Reg endgültig zur freien Ver...