Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 11 Abgrenzung der Organschaft von der Dividendenbesteuerung

11.1 Grundsätzliches

Tz. 875

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Für die Dauer der Laufzeit des GAV verdrängt die in § 14 Abs 1 KStG geregelte Zurechnung des Organeinkommens zum OT die ansonsten geltenden Regelungen zur Dividendenbesteuerung. Nach den §§ 291 Abs 1, 301 AktG muss die OG ihren Jahresüberschuss an den OT abführen. Die Gewinnabführung ist für den OT kein Kap-Ertrag iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG. Ebenso wie die im EStG und KStG verankerten Vorschriften zur Dividendenbesteuerung verhindern auch die Organschaftsregelungen insbes in Konzernsituationen eine Mehrfachbesteuerung, allerdings in einer anderen Systematik.

Tz. 876

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

In Konkurrenz treten das System der Organschaft und das der Dividendenbesteuerung jedoch bei Beginn und bei Beendigung der Organschaft, und zwar

• bezüglich vororganschaftlicher Rücklagen, die in der organschaftlichen Zeit an den OT bzw an außenstehende Gesellschafter der OG weitergeleitet werden (dazu s Tz 878ff),
• bezüglich der Auflösung einer in vertraglicher Zeit gebildeten Kap-Rücklage (s Tz 884) und
• bezüglich der in vertraglicher Zeit erwirtschafteten Rücklagen der OG, die in nachorganschaftlicher Zeit an die Gesellschafter weitergeleitet werden (dazu s Tz 885ff).

Tz. 877

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Das KStG selbst enthält zur Abgrenzung der Verfahren einerseits die Grundregel des § 14, wonach das Einkommen der OG dem OT zuzurechnen ist. Diese Regelung betrifft den während der Organschaftszeit erwirtschafteten Jahresüberschuss der OG, für den aufgrund des GAV Vollabführungspflicht besteht. Andererseits regelt der durch das EURLUmsG mit Wirkung ab 2004 eingefügte § 14 Abs 3 KStG, dass Mehrabführungen mit vororganschaftlicher Verursachung stlich als GA und entspr Minderabführungen stlich als Einlage zu behandeln sind (s Tz 965ff).

Regelungen zur Abgrenzung der Organschaftsregelungen von denen der Ausschüttungsbesteuerung finden sich des Weiteren in den KStR, und zwar sowohl für den Beginn als auch für die Beendigung der Organschaft.

11.2 Zur Abgrenzung der Verfahren bei Beginn der Organschaft

11.2.1 Vororganschaftliche Rücklagen in der Handelsbilanz

11.2.1.1 Handelsrechtliche Behandlung

Tz. 878

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Eine nicht nach den §§ 319 bis 327 AktG eingegliederte AG als OG darf wegen der Regelung des § 301 AktG vororganschaftliche Rücklagen nicht an den OT abführen (s Tz 412). Das gilt nach der hM (s § 17 KStG Tz 18) entspr für eine OG in der Rechtsform der GmbH. Die Regelung des § 301 AktG dient dem Schutz der außenstehenden Gesellschafter der OG, die bei einer Vollabführung der vorvertraglichen Rücklagen an den OT um ihren Anteil daran gebracht würden. § 301 AktG verbietet nicht, weil daran auch die außenstehenden Gesellschafter partizipieren, die Ausschüttung der vororganschaftlichen Rücklagen.

Bei einer nach den §§ 319 bis 327 AktG eingegliederten AG als OG sind nach § 324 Abs 2 die §§ 293 bis 296, 298 bis 303 AktG nicht anzuwenden. Löst eine solche OG ihre vororganschaftlichen Rücklagen zugunsten des an den OT abzuführenden Gewinns auf, verstößt sie hr-lich nicht gegen das Abführungsverbot (s Tz 419).

11.2.1.2 Steuerrechtliche Behandlung

Tz. 879

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Nicht eingegliederte Organgesellschaft

Ein Verstoß gegen das handelsrechtliche Abführungsverbot führt stlich zur Nichtanerkennung der Organschaft (s R 14.5 Abs 4 KStR 2022). Ebenfalls hierzu, auch wegen Heilungsmöglichkeiten s Tz 414 und s Tz 535.

Nach R 14.5 Abs 4 S 4 und 5 KStR 2022 gelten für an den OT ausgeschüttete vororganschaftliche Rücklagen die allg Grundsätze statt der Sonderregelung des § 14 KStG, dh die Dividendenbesteuerung verdrängt insoweit die Organschaftsregelungen. Der Betrag der GA deckt sich mit dem der aufgelösten Rücklage. Wegen der stlichen Umdeutung einer in vororganschaftlicher Zeit verursachten Mehrabführung bei mittelbarer Organschaft s Tz 995.

Bis VZ 2006: Eine KSt-Minderung nach § 37 KStG bzw eine KSt-Erhöhung nach § 38 KStG ist Ertrag bzw Aufwand des Wj, in dem die Ausschüttung erfolgt und erhöht bzw vermindert die Gewinnabführung in dem Jahr, in dem die Ausschüttung erfolgt (ebenso hierzu s Tz 412).

Ab VZ 2008: In Folge der Systemumstellung auf eine ratierliche Auszahlung des restlichen KSt-Guthabens in zehn Jahresraten (s § 37 Abs 5 KStG) und eine ratierliche Fälligstellung der KSt-Erhöhung in zehn Jahresraten (s § 38 Abs 6 KStG) ergeben sich auch Auswirkungen auf die Organschaft. Für ihre eigenen vororganschaftlichen Rücklagen steht der OG selbst der Auszahlungsanspruch nach § 37 Abs 5 KStG zu bzw ist sie zur Entrichtung der Jahresraten hinsichtlich der KSt-Erhöhung verpflichtet. Eine durch die Aktivierung des abgezinsten Anspruchs erhöhtes handelsrechtliches Ergebnis unterliegt der Pflicht zur Gewinnabführung an den OT (s Schr des BMF v 14.01.2008, BStBl I 2008, 280). Entspr verringert sich durch die Passivierung der abgezinsten Verpflichtung auf ratierliche Zahlung der KSt-Erhöhung die Höhe der Gewinnabführung.

Tz. 880

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Eingegliederte Organgesellschaft

Nach R 14.6 Abs 3 S 4 KStR 2022fällt die bei diesen OG zulässige Vollabführung der vororganschaftlichen Rücklagen an den OT nicht unter die Sonderregelung des § 14 KStG, sondern unterliegt den al...