Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 11 Maßnahmen der Kapitalerhöhung oder Kapitalherabsetzung

11.1 Kapitalerhöhung

Tz. 1451

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Eine Kap-Erhöhung kann durch Umwandlung von Kap- oder Gewinnrücklagen der Kap-Ges (= nominelle Kap-Erhöhung oder auch "Kap-Erhöhung aus Gesellschaftsmitteln") oder gegen entspr Bar- oder Sacheinlagen der bisherigen oder neuen AE (= effektive Kap-Erhöhung oder auch "Kap-Erhöhung gegen Einlage") erfolgen.

11.1.1 Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln

Tz. 1452

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Erfolgt die Kap-Erhöhung durch Umwandlung von Rücklagen in Nenn-Kap, werden den bisherigen AE neue Gesellschaftsrechte gewährt, ohne dass diese dafür einen entspr Gegenwert an die Kap-Ges erbringen. Da insoweit lediglich eine Umbuchung innerhalb des EK der Kap-Ges erfolgt, liegt keine Vermögensminderung vor. Somit kann es weder zu einer vGA iSv § 8 Abs 3 S 2 KStG noch zu einer verdeckten Einlage iSv § 8 Abs 3 S 3 KStG kommen, obwohl der Vorgang im Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist.

Tz. 1453

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Aber auch auf Ebene der AE ist keine vGA (iSv § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG) gegeben. Bei einer Kap-Erhöhung durch Umwandlung von Rücklagen liegt also keine Doppelmaßnahme in Form einer Ausschüttung der (umgewandelten) Rücklagen an die AE und anschließender Einlage in Vollzug einer Kap-Erhöhung vor. In § 1 KapErhStG wird nämlich geregelt, dass der Wert der neuen Anteilsrechte bei den AE nicht zu den Eink iSd § 2 Abs 1 EStG gehört. Es liegt deshalb weder eine Leistung iSd § 27 Abs 1 S 3 KStG noch eine vGA iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG vor. Ebenso s Stimpel (in R/H/N, § 8 KStG Rn 719ff und Rn 859). Die (bisherigen) AK der Alt-Anteile werden nach § 3 KapErhStG im Verhältnis des Nominal-Kap auf die Alt- und die Neuanteile verteilt. Umfassend dazu s Martini (in Blümich, § 1 KapErhStG Rn 1ff und § 3 KapErhStG Rn 1ff).

Tz. 1454

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Eine vGA kann auch dann nicht vorliegen, wenn bei einer Kap-Ges nach ihren wirtsch Verhältnissen (Finanzierungsbedarf zB für Neuinvestitionen) eine effektive Kap-Erhöhung angezeigt wäre, die Gesellschafterversammlung jedoch dennoch "nur" eine nominelle Kap-Erhöhung beschließt. Dies ist Ausfluss der Finanzierungsfreiheit, die Gesellschaftern einer Kap-Ges zusteht. Zum vergleichbaren Problem bei Darlehensgewährung (statt Einlagen) durch die AE statt einer – wirtsch eigentlich notwendigen – Einlage s Tz 913 und Tz 1123ff. Zwar könnte dabei eine gesellschaftsrechtlich veranlasste verhinderte Vermögensmehrung dadurch eingetreten sein, dass die Kap-Ges auf eine Kap-Erhöhung gegen Einlagen der AE verzichtet. Bei einer Kap-Erhöhung gegen Einlage würde sich jedoch keine Gewinn- und Einkommenserhöhung ergeben, denn die Einlagen der AE wären als nicht stbare Zuführungen von Nenn-Kap bzw als Einlage iSd § 8 Abs 1 KStG iVm § 4 Abs 1 S 5 EStG zu behandeln. Schon aus diesem Grund (also aufgr der fehlenden Auswirkung auf den Unterschiedsbetrag iSv § 4 Abs 1 S 1 EStG; dazu s § 8 Abs 3 Teil C Tz 146ff) kann eine vGA iSv § 8 Abs 3 S 2 KStG nicht gegeben sein. Aber auch auf AE-Ebene kann aufgr der oa Finanzierungsfreiheit kein Zufluss einer vGA vorliegen (obwohl einem AE grds auch dann eine vGA aus einem Vorgang zufließen kann, der auf Ebene der Kö nicht zu einer Einkommenskorrektur führt; dazu s § 8 Abs 3 Teil C Tz 169ff und s Neumann in R/H/N, § 8 KStG Rn 359ff).

Zu den weiteren Folgen einer solchen Kap-Erhöhung s § 28 KStG Tz 17ff.

11.1.2 Kapitalerhöhung gegen Einlage

11.1.2.1 Grundsätze

Tz. 1455

Stand: EL 97 – ET: 11/2019

Eine Kap-Erhöhung gegen Einlage stellt eine offene Einlage dar; grds zur Abgrenzung s § 8 Abs 3 Teil B Tz 11ff; zu den stlichen Rechtsfolgen s § 28 Tz 1ff. Der Gedanke an eine vGA erscheint dabei eher fernliegend; das Vorliegen einer vGA ist aber auch in diesem Zusammenhang nicht ausgeschlossen. Dies gilt inbes dann, wenn es sich bei den AE um nahe stehende Pers handelt und dabei mind einer der AE eine Kap-Ges ist. Durch eine Kap-Erhöhung gegen Einlage können sich nämlich Vermögensverlagerungen zwischen den AE ergeben, bei denen beteiligte Kap-Ges uU benachteiligt sein können. Eine solche Benachteiligung kann ihre Ursache im Beteiligungs- bzw Näheverhältnis zu einem anderen Gesellschafter derjenigen Kap-Ges haben, deren Kap erhöht wird.

IRe Kap-Erhöhung kommt es insbes in den Fällen, in denen neue AE eintreten, zur Erhebung eines Ausgabeaufgeldes (Agios). Agio ist der Betrag, der bei der Ausgabe von Gesellschaftsrechten (hier iRd Kap-Erhöhung) über den Nennbetrag der Beteiligung hinaus an die Kap-Ges zu zahlen ist. Bei der Kap-Ges ist das erhaltene Ausgabeaufgeld (erfolgsneutral) der Kap-Rücklage zuzuführen und dem stlichen Einlagekonto gem § 27 KStG zuzuordnen.

Grundfall (Kap-Erhöhung mit fremden AE):

A und B sind am Stamm-Kap der X-GmbH seit Gründung mit jeweils 50 000 EUR beteiligt. Die Einlagen wurden in voller Höhe in bar eingezahlt. In 07 beschließen sie eine Kap-Erhöhung gegen Einlage um 50 000 EUR auf 150 000 EUR. IRd Kap-Erhöhung wird ein neuer Anteil von 50 000 EUR ausgegeben, der von C übernommen wird. Die Vermögenslage der X-GmbH stellt sich unmittelbar vor der Kap-Erhöhung wie folgt dar:

Aktiva	X-GmbH (vor Kap-Erhöhung)		Passiva
Aktiva (...