Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 11.2 Besteuerung bei Verlegung des Sitzes oder der Geschäftsleitung in einen anderen Staat (§ 17 Abs 5 S 1 EStG)

Tz. 546

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

§ 17 Abs 5 S 1 EStG regelt eine Besteuerung nach § 17 EStG für den Fall, dass das dt Besteuerungsrecht an den Anteilen wegen der Verlegung des Sitzes oder der Geschäftsleitung der Kap-Ges ins Ausl beschr oder ausgeschlossen wird. Voraussetzung für die Anwendung des Abs 5 S 1 des § 17 EStG ist, dass

a)	die Kap-Ges ihren Sitz oder die Geschäftsleitung ins Ausl verlegt und dass
b)	dadurch das dt Besteuerungsrecht an den Anteilen beschr oder ausgeschlossen wird.

Tz. 547

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

zu a):

Die Verlegung des Sitzes (s § 11 AO) oder der Geschäftsleitung (s § 10 AO) der Gesellschaft ins Ausl führt nur dann zur Anwendung des § 17 Abs 5 EStG, wenn diese nicht zur Auflösung der Gesellschaft führt. Führt die Sitzverlegung zur Auflösung der Gesellschaft, ist § 17 Abs 4 EStG einschlägig (s Tz 480). GlA s Schmidt/von Busekist/Drescher (FR 2007, 1, 15), s Förster (DB 2007, 72, 78), s Töben/Reckwardt (FR 2007, 159, 168), s Benecke (NWB F 3, 14 757, 14 758), s Müller-Gatermann (in FS Schaumburg, OVS 2009, 939, 948), s Eilers/R Schmidt (in H/H/R, § 17 EStG, Rn 350) und s Rödder/Schumacher (DStR 2006, 1486). Wegen der Frage, in welchen Fällen eine Sitzverlegung identitätswahrend durchgeführt werden kann, bzw in welchen Fällen sie zur Auflösung der wegziehenden Kap-Ges führt, s Tz 480. Ebenfalls hierzu s Kindler (DK 2006, 811) und s Hagemann/Jakob/Ropohl/Vie brock (NWB, Sonderheft 1/2007, 7). Eine Sitzverlegung ist auch bei einer Kap-Ges mit Geschäftsleitung im Inl möglich, die nach dem Recht eines Staates gegründet wurde, der der Gründungstheorie folgt (zB Limited). GlA s Förster (DB 2007, 72, 78).

§ 17 Abs 5 S 1 EStG erfasst nicht nur den Fall, dass eine inl Kap-Ges ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung ins Ausl verlegt, sondern auch den Fall, in dem eine ausl Kap-Ges ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung von einem ausl in einen anderen ausl Staat oder vom Inl ins Ausl verlegt. GlA s Schmidt/von Busekist/Drescher (FR 2007, 1, 15), s Benecke (NWB F 3, 14 757, 14 759), s Töben/Reckwardt (FR 2007, 159, 167) und s Rapp (in L/B/P, § 17 EStG, Rn 368). Ob es sich bei dem ausl Staat um einen EU-/EWR-Staat oder um einen Drittstaat handelt, ist unerheblich.

Für die Anwendung des § 17 Abs 5 S 1 EStG ist es ausreichend, dass entweder der Sitz oder die Geschäftsleitung in einen anderen Staat verlegt wird.

§ 17 Abs 5 EStG erfassst – anders als § 12 Abs 3 S 2 KStG – nicht den Verlust der abkommensrechtlichen Ansässigkeit. Eine solche Regelung ist iR des § 17 Abs 5 EStG auch nicht erforderlich, da § 17 Abs 5 EStG jeglichen Wegzugsfall (und nicht nur den in einen Drittstaat) erfasst.

Wegen der Frage, ob § 17 Abs 5 S 1 EStG auch die Verlegung des Sitzes oder der Geschäftsleitung einer Genossenschaft erfasst, s Tz 571.

Tz. 548

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

zu b):

Die Verlegung des Sitzes oder der Geschäftsleitung der Kap-Ges ins Ausl führt nur dann zu einer Besteuerung nach § 17 EStG, wenn dadurch das dt Besteuerungsrecht an den Anteilen beschr oder ausgeschlossen wird. § 17 Abs 5 S 1 EStG setzt voraus, dass an den Anteilen in dem Zeitpunkt des Wegzugs der Gesellschaft ein dt Besteuerungsrecht besteht. GlA s Rapp (in L/B/P, § 17 EStG, Rn 378) und s Frotscher (in Frotscher, § 17 EStG, Rn 355).

Das dt Besteuerungsrecht wird nach Verw-Auff beschr, wenn der Umfang der Besteuerung, zB wegen der Anrechnung ausl St, nach der Verlegung des Sitzes oder der Geschäftsleitung geringer ist als vorher (zB Art 13 Abs 3 DBA Tschechien). Dabei wird auf die mögliche und nicht auf die tats eingetretene St-Belastung abgestellt (ebenso hierzu s § 12 KStG Tz 330 ff).

Ein Ausschluss des dt Besteuerungsrechts liegt vor, wenn vor der Verlegung des Sitzes oder der Geschäftsleitung ein Besteuerungsrecht bestand, das danach nicht mehr besteht. Hierzu s § 12 KStG Tz 332 ff. Eine Beschränkung des dt Besteuerungsrechts liegt vor, wenn der Umfang der Besteuerung, zB wegen der Anrechnung ausl St, nach der Sitzverlegung geringer ist (s § 12 KStG Tz 340 ff).

Ist AE ein unbeschr Stpfl, fallen unter § 17 EStG sowohl Anteile an einer inl als auch an einer ausl Kap-Ges (s Tz 133 ff). IdR führt die Verlegung des Sitzes oder der Geschäftsleitung der Kap-Ges in das Ausl daher auch nicht zu einer Beschränkung oder zu dem Verlust des dt Besteuerungsrechts. GlA s Schmidt/von Busekist/Drescher (FR 2007, 1, 15) und s Benecke/Schnitger (IStR 2006, 768). Nur in Ausnahmefällen (s Tz 137 und s Art 13 Abs 4 OECD-MA [Immobiliengesellschaften]) unterbleibt die Besteuerung in der B-Rep, so dass ein Anwendungsfall des § 17 Abs 5 S 1 EStG vorliegt. Schönherr/Lemaitre (GmbHR 2006, 561, 565) weisen zutr darauf hin, dass zB die Sitzverlegung einer in einem ausl DBA-Staat ansässigen Kap-Ges in einen anderen Nicht-DBA-Staat, zur Anwendung des § 17 Abs 5 EStG führen kann. Dies ist dann der Fall, wenn der DBA-Staat das Besteuerungsrecht D zuweist und nach der Sitzverlegung D die ausl St anrechnen muss. Ebenso s Benecke (NWB F 3, 14 757, 14 760) und s Frotscher (in Frotscher, §...