Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1.2.4 Erstmalige gesetzliche Regelung durch das StandOG

1.2.4.1 Allgemeines

Tz. 14

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

§ 8a KStG wurde durch das StandOG v 13.09.1993 (BStBl I 1993, 774) eingefügt und normierte erstmals seit Einführung des Anrechnungsverfahrens im Jahr 1977 die stlichen Auswirkungen einer übermäßigen Gesellschafter-Fremdfinanzierung. Damit hatte die über mehrere Legislaturperioden geführte Diskussion um die Möglichkeiten, wie einer zur Minimierung der inl St-Last erfolgten übermäßigen Fremdfinanzierung durch nicht zur Anrechnung von KSt berechtigte AE begegnet werden kann, ihr vorläufiges Ende gefunden. Zu den vorangegangen gesetzlichen Lösungsansätzen s Tz 13, zu dem Versuch, die Problematik durch eine bloße Verw-Anw zu lösen s Tz 7.

Der Gesetzestext basiert auf dem vom Bundeskabinett am 09.12.1992 beschlossenen Entw zum StandOG (s BT-Drs 12/4158, 9 und 14 sowie BT-Drs 12/4487; zur Stellungnahme des BR und zur Gegenäußerung der B-Reg s BT-Drs 12/4487, 61 bzw 70). Nach fortgesetzter Kritik an der beabsichtigten Regelung (s die Stellungnahme des St-Fachausschusses des IDW v 06.11.1992 zum Ref-Entw des StandOG, WPg 1992, 793; Knobbe-Keuk, DB 1993, 60) wurde noch während der Anhörung zum StandOG im Fin-Aussch eine Arbeitsgruppe unter Beteiligung von Debatin und Herzig sowie Vertretern der Wirtschaft eingesetzt, um neue Vorschläge zur Formulierung des § 8a KStG zu entwickeln. Die Arbeitsgruppe hat dem Fin-Aussch diverse Änderungsvorschläge unterbreitet (s Herzig, Gastkommentar in DB 14/1993 sowie StuW 1993, 237), die im wes in den endgültigen Gesetzeswortlaut übernommen wurden.

§ 8a KStG idF des StandOG stellt ertragstliche Höchstgrenzen für eine Gesellschafter-Fremdfinanzierung durch nicht anrechnungsberechtige AE auf. Wird das gesetzlich zulässig Maß überschritten, gelten die für das übermäßige FK geschuldeten Vergütungen als vGA. Eine Umqualifizierung des Kap erfolgt nicht.

Tz. 15

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Zur Anwendung des § 8a KStG idF des StandOG hat die Fin-Verw ein umfangreiches Einf-Schr herausgegeben (s Schr des BMF v 15.12.1994, BStBl I 1995 I, 25, 176). Die KStR 1995 und KStRE 2004 enthalten keine eigene Regelungen, sondern verweisen in R 40a KStR 1995/H 45 KStHE 2004 lediglich auf dieses Schr des BMF. Weitere Verw-Anw zu § 8a KStG idF des StandOG finden sich in den Tz 8 a.1 ff des sog UmwSt-Erl (s Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268; dazu s Tz 52 ff). Zu § 8a KStG idF des sog Korb II-Gesetzes werden wahrscheinlich zwei Schreiben des BMF ergehen.

1.2.4.2 Der Regelungsinhalt des § 8a KStG idF des StandOG

Tz. 16

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Nach § 8a KStG idF des StandOG gelten Vergütungen, die ein iSd des Abs 3 wes beteiligter nicht anrechnungsberechtigter AE, eine nicht anrechnungsberechtigte dem AE nahe stehende Person iSd § 1 Abs 2 AStG oder ein rückgriffsberechtigter Dritter für die Überlassung von FK an eine unbeschr stpfl Kap-Ges erhalten hat, als vGA, wenn

•

eine gewinn- oder umsatzabhängige Vergütung vereinbart ist und der safe haven von 0,5 : 1, der das stlich anzuerkennende Fremdinanzierungsvolumen repräsentiert, überschritten worden ist oder

•

eine in einem Bruchteil des Kap bemessene Vergütung vereinbart ist, der safe haven von 3 : 1 überschritten worden ist, ein Fremdvergleich nicht geführt werden kann und eine Mittelaufnahme zur Finanzierung banküblicher Geschäfte nicht vorliegt. Liegen beide Arten der Fremdfinanzierung vor (Mischfinanzierungen), wird zuerst das gegen eine gewinn- oder umsatzabhängige Vergütung gewährte FK gegen den safe haven gerechnet. Soweit dieser noch nicht ausgeschöpft ist, steht das Sechsfache des verbleibenden safe haven für das gegen eine in einem Bruchteil des Kap gewährte FK zur Verfügung.

Holdinggesellschaften steht nach § 8a Abs 4 KStG idF des StandOG ein erhöhter safe haven iHv 9 : 1 zu. Dafür wird den nachgeordneten Gesellschaften ein eigener safe haven nicht gewährt.

§ 8a Abs 5 KStG idF des StandOG sollte Gestaltungsmöglichkeiten durch die Zwischenschaltung einer inl BetrSt oder einer Pers-Ges vermeiden.

Tz. 17

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

§ 8a KStG idF des StandOG gilt nach § 54 Abs 6 b KStG 1999 erstmals für das Wj, das nach dem 31.12.1993 beginnt und damit grds erstmals für den VZ 1994. Stpfl mit abw Wj sind idR erst ab dem VZ 1995 betroffen.

Außerdem enthält § 54 Abs 6b S 2 KStG 1999 Übergangsregelungen zur stlichen Behandlung gewinn- und umsatzabhängiger Vergütungen iSd § 8a Abs 1 Nr 1 KStG. Hat die Kap-Ges das FK vor dem 09.12.1992 (dem Tag des Beschl der B-Reg über das StandOG) erhalten,

•	beträgt der safe haven nach § 8a Abs 1 S 1 Nr 1 KStG das Einfache statt der Hälfte des anteiligen EK und
•	ist die in § 8a Abs 4 S 3 KStG vorgeschriebene Kürzung um den Bw der Beteiligung an einer nachgeordneten Kap-Ges nicht vorzunehmen.

Diese Übergangsregelungen gelten für Wj die vor dem 31.12.1997 enden und damit,

•	letztmals für den VZ 1996, wenn das Wj dem Kj entspricht und
•	letztmals für den VZ 1997, wenn ein vom Kj abw Wj besteht.

Zur Anwendungsbestimmung des § 54 Abs 6b KStG 1999 ebenfalls s § 54 KStG 1999 Tz 46 ff.

Tz. 18

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Wegen der Nichtanwendung des § 8a KStG