Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 1.2.7 Neufassung des § 8a KStG durch das sog Korb II-Gesetz

1.2.7.1 Allgemeines

Tz. 22

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

Da der Gesetzgeber auch nach Ergehen des Urt des EuGH v 12.12.2002, DB 2002, 2690, Rs C-324/00, Lankhorst-Hohorst (s Tz 21) eine Regelung zur Vermeidung einer übermäßigen Fremdfinanzierung der Gesellschaft durch den Gesellschafter für erforderlich hält (s Tz 1 ff), hat er § 8a KStG neu gefasst. Mit der Neufassung sollen die EU-Rechtswidrigkeit beseitigt und bisherige Ausweichgestaltungen verhindert werden. Nach Ansicht des IDW, FN-IDW 2003, 508, 509, verstößt auch die Neufassung gegen EU-Recht, wenn bei einer EU-Ausl-Kap-Ges als AE die erhaltenen Zinsen im Ausl versteuert werden, während bei einer inl AE-Kap-Ges § 8b Abs 1 KStG greift. Hierzu s Tz 86. Auch das Verhältnis des § 8a KStG zur Richtlinie 2003/49/EG, die für Zahlungen von Zinsen zwischen verbundenen Unternehmen verschiedener Mitgliedstaaten die St-Freistellung im Quellenstaat, außer in den Fällen der St-Hinterziehung, -umgehung oder des -Missbrauchs vorsieht, sei nicht geklärt. Kessler, DB 2003, 2507, 2511, sieht § 8a KStG wohl als mit der Richtlinie vereinbar an. GlA s Kröner (in E & Y, § 8a KStG Rn 26.3). Weiter s Obser (IStR 2005, 799). Ebenfalls hierzu s Tz 86. Das IDW schlägt vor, als Ersatzregelung für § 8a KStG die von dieser Vorschrift betroffenen Zinsen an St-Ausl der beschr St-Pflicht und dem KapSt-Abzug zu unterwerfen (s FN-IDW 2004, 297, 298). GlA s Sedemund (IStR 2004, 595, 601). Der dadurch entstehende Verstoß gegen die DBA (sog Treaty-Override) ist nach Ansicht des IDW hinnehmbar. Ebenfalls für eine Regelung iS einer umfassenden beschr St-Pflicht sprechen sich Weßling/Romswinkel, GmbHR 2003, 925, 927 und Herzig, in FS für Wassermeyer, 2005, 139, 160, aus. UE wäre eine beschr St-Pflicht, die nur die von § 8a KStG erfassten Zinsen betrifft, unter dem Gesichtspunkt der Missbrauchsverhinderung auch mit der Richtlinie 2003/49/EG vereinbar. AA offensichtlich s Benecke/Schnitger, IStR 2004, 44, 48. Schnitger, GmbHR 2003, 1240, 1244, hält einen Verstoß gegen Art 5 Abs 1 der Mutter-Tochter-Richtlinie für nicht ausgeschlossen, verweist aber auf Spengel/Golücke, RIW 2003, 333, 340, die § 8a KStG durch Art 1 Abs 2 der Mutter-Tochter-Richtlinie als legitimiert ansehen. GlA s Kessler, DB 2003, 2507, 2510.

UE zeigen die Erfahrungen mit § 8a KStG, dass der Gesetzgeber erneut gefordert ist. Dabei wäre zu überlegen, ob nicht eine Regelung iSv nabzb BA mit entspr erhöhtem safe haven die bessere Lösung wäre. Bei einer solchen Regelung wäre der derzeitige Streit um die Rechtsfolgen des § 8a KStG (s Tz 264 ff) obsolet und auch das Problem der "weißen" Eink (s Tz 274) würde sich nicht stellen. Zu der zwischenzeitlich durch das URefG 2008 erfolgten Ges-Änderung s § 8a KStG (URefG 2008) Tz 1 ff.

Tz. 23

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

Durch die Ausdehnung der Regelung auf das Inl wird § 8a KStG von einer bisher nur in Sonderfällen relevanten zu einer zentralen Vorschrift der Unternehmensbesteuerung. GlA s Prinz (FR 2004, 334) und Herzig/Lochmann (DB 2004, 825). Grotherr (IWB Deutschland, Gr 1, 2017, 2019) sieht in der Ausdehnung der Vorschrift auf das Inl einen Paradigmenwechsel. Kritisiert wird die Neuregelung des § 8a KStG nF insbes wegen der damit verbundenen Einschränkung der Finanzierungsfreiheit. Hierzu s Tz 28; Mensching/Bauer, BB 2003, 2429, 2430; Prinz/Ley, FR 2003, 933, 939; Wiese/Klass, GmbHR 2003, 1029, 1031; Rödder/Schumacher, DStR 2003, 1725, 1730 und Grotherr, IWB Deutschland Gr 1, 2017, 2027. UE ebenfalls zu Recht kritisch s Frotscher (in F/M, § 8a KStG Rn 28). Nach Ansicht von Esser (IFSt-Schrift Nr 419, 48) wirkt die Neufassung des § 8a KStG sogar kontraproduktiv, da durch drohende Mehrfachbelastungen bzw den unzureichenden Modus der Neutralisierung von stlichen Doppelerfassungen Konstruktionen mit Ausl-Bezug an Attraktivität gewinnen. UE hat sich mit der Ausdehnung des §8a KStG auch auf reine Inl-Fälle der Sinn und Zweck der Vorschrift geändert: Während § 8a KStG aF die Einmalbelastung inl Gewinne mit KSt sicherstellen wollte, geht es bei § 8a KStG darum, bei welchem St-Subjekt die FK-Vergütungen zu besteuern sind. Dabei geht § 8a KStG nF davon aus, dass die Besteuerung nicht bei dem FK-Geber, sondern bei dem FK-Nehmer (= der von § 8a KStG nF erfassten Kap-Ges) zu erfolgen hat. GlA s Groh (DB 2005, 629, 634) und Herzig (in FS für Wassermeyer, 2005, 139, 148); aA s Hahn (GmbHR 2005, 1085, 1088).

1.2.7.2 Der Regelungsinhalt des § 8a KStG

Tz. 24

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Nach § 8a KStG werden Vergütungen, die ein (inl oder ausl) wes beteiligter AE, eine (inl oder ausl) nahe stehende Person iSd § 1 Abs 2 AStG oder ein (inl oder ausl) rückgriffsgesicherter Dritter für die nicht nur kurzfristige Überlassung von FK an eine (unbeschr oder beschr stpfl) Kap-Ges erhält, bei Überschreiten der Freigrenze (250 000 EUR) in eine vGA umqualifiziert, wenn

•	eine gewinn- oder umsatzabhängige Vergütung vereinbart ist oder
•	eine nicht ertragsabhängige Vergütung vereinbart ist, der safe haven von 1 : 1,5 überschritten worden ist, ein Fremdvergleich nicht geführt werden kann und ...