Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2 Begriffsbestimmungen

2.1 Rechtsfähige Kassen

Tz. 4

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Die StFreiheit kommt nur für rechtsfähige Kassen – nicht hingegen für nichtrechtsfähige Kassen – in Betracht, dh für Kö iSd § 1 Abs 1 Nr 1, 3 und 4 KStG sowie für rechtsfähige AöR.

Allerdings genügt eine UK in der Rechtsform des eingetragenen Vereins bereits im Stadium vor Eintragung in das Vereinsreg nach der Rspr des BFH den Erfordernissen der Rechtsfähigkeit iSd § 5 Abs 1 Nr 3 KStG (s Urt des BFH v 24.01.2001, BFH/NV 2001, 1300 und v 12.06.2002, BFH/NV 2003, 18; ebenso s Urt des FG Nds v 19.10.1999, EFG 2000, 815, das durch die BFH-Entsch v 24.01.2001 bestätigt wurde), weil sie bis zur Eintragung bereits den Regeln über den sog Vorverein unterworfen ist. Dies gilt nach Auff des BFH unabhängig davon, ob die Eintragung in das Vereinsreg kurzfristig erfolgt, oder ob noch Eintragungshindernisse – zB nicht satzungsgemäß besetzter Vorstand – bestehen (s Urt des BFH v 12.06.2002, BFH/NV 2003, 18; aA s nrkr Urt des FG Köln v 19.12.2001, EFG 2002, 524 – BFH-Az: IV R 8/02 sowie Urt des FG Münster v 21.10.1999, EFG 2001, 1115, das durch die BFH-Entsch aufgehoben wurde). Vom BFH wurde mit Urt v 25.03.2004 (BFH/NV 2004, 1246) bestätigt, dass die zunächst noch fehlende Rechtsfähigkeit der UK dem BA-Abzug gem § 4d EStG nicht entgegensteht.

Die StFreiheit erstreckt sich zum einen auf Kassen mit Rechtsanspruch der Leistungsempfänger, zum anderen auf Kassen ohne Rechtsanspruch der Leistungsempfänger.

2.2 Kassen mit Rechtsanspruch der Leistungsempfänger

Tz. 5

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Zu den rechtsfähige Kassen, die den Leistungsempfängern einen Rechtsanspruch gewähren, gehören Pensions-, Sterbe- und Krankenkassen (s § 5 Abs 1 Nr 3, 1. HS KStG).

Der Begriff der Pensionskasse ergibt sich aus § 1b Abs 3 S 1 BetrAVG idF des AVmG v 26.06.2001, BStBl I 2001, 420. Danach ist eine Pensionskasse eine rechtsfähige Versorgungseinrichtung, die eine betriebliche Altersversorgung durchführt, bei der der Arbeitnehmer oder seine Hinterbliebenen einen Rechtsanspruch auf die Leistungen haben (hierzu s Urt des BFH v 05.11.1992, BStBl II 1993, 185; außerdem R 5.2 Abs 1 S 1 KStR).

Der Begriff der betrieblichen Altersversorgung umfasst Leistungen der Alters-, Invaliditäts- und Hinterbliebenenversorgung (s § 1 Abs 1 S 1 BetrAVG). Die Leistungen bestehen demnach grds in lfd, idR lebenslangen Rentenzahlungen.

Pensionskassen sind ihrer Art nach VU und unterliegen als solche der Versicherungsaufsicht. Die überwiegende Rechtsform der Pensionskasse ist der VVaG, insbes der kleinere VVaG iSd § 53 VAG. Zur erforderlichen Mindest-Eigenmittelausstattung s § 53c VVaG. Als Rechtsform kommt auch die rechtsfähige AöR in Betracht.

Vom Begriff der Pensionskasse werden die früher im Ges gesondert genannten Witwen- und Waisenkassen mit umfasst.

Tz. 6

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Als Pensionskassen sind auch rechtlich unselbständige Zusatzversorgungseinrichtungen des öff Dienstes iSd § 18 BetrAVG anzusehen, die den Leistungsberechtigten (Arbeitnehmer und Pers iSd § 17 Abs 1 S 2 BetrAVG sowie deren Hinterbliebene) auf ihre Leistungen einen Rechtsanspruch gewähren, weil diese Einrichtungen die gleichen Aufgaben erfüllen, wie die von den Trägerunternehmen der gew Wirtschaft gegründeten Pensionskassen. Siehe R 5.2 Abs 1 S 1 KStR; außerdem s Urt des BFH v 22.09.1995, BStBl II 1996, 136.

Tz. 7

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Für eine Pensionskasse, die das Rückdeckungsgeschäft betreibt, kommt die StBefreiung nicht in Betracht, weil sie keine unmittelbaren Ansprüche, sondern nur – durch die Rückdeckung der Pensionszusagen Dritter – mittelbare Ansprüche gewährt.

Sterbekassen sind Einrichtungen, die die einfache Versicherung auf den Todesfall betreiben (s R 5.2 Abs 1 S 2 KStR). Einrichtungen, die auch den Erlebensfall versichern, fallen nicht hierunter.

Krankenkassen sind Einrichtungen, die nach dem Kreis der Leistungsempfänger, den Versicherungsbedingungen und dem Geschäftsgebaren dem erforderlichen Charakter einer sozialen Einrichtung entsprechen. Das Versicherungsgeschäft muss betriebsbezogen ausgeübt werden (s R 5.2 Abs 1 S 3 KStR).

Die StBefreiung kommt auch dann in Betracht, wenn eine Kasse mehrere der genannten Geschäftsbereiche betreibt.

2.3 Kassen ohne Rechtsanspruch der Leistungsempfänger

Tz. 8

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Rechtsfähige Kassen, die den Leistungsempfängern keinen Rechtsanspruch gewähren, sind die UK. Nach der Definition in § 1b Abs 4 S 1 BetrAVG ist eine UK eine rechtsfähige Versorgungseinrichtung, die eine betriebliche Altersversorgung (dh gem § 1 Abs 1 S 1 BetrAVG Alters-, Invaliditäts- und Hinterbliebenenversorgung) durchführt, ohne dass ein Rechtsanspruch auf die Leistungen besteht (hierzu s R 5.2 Abs 1 S 4 KStR sowie Urt des BFH v 05.11.1992, BStBl II 1993, 185). Die UK unterliegen aus diesem Grunde nicht der Versicherungsaufsicht.

Diese Definition der UK ist uE insoweit, als sie an den fehlenden Rechtsanspruch der Leistungsempfänger anknüpft, aufgr der Rspr des BAG und der hieran anknüpfenden Regelungen des BetrAVG problematisch. Hierzu im einzelnen s Beschl des BVerfG v 14.01.1987 (DB 1987, 638). Vor allem § 7 Abs 1 S 2 Nr 2 BetrAVG, wo...