Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2 Die übernehmende Personengesellschaft hat alle oder einzelne Anteile an der übertragenden Körperschaft nach dem steuerlichen Übertragungsstichtag angeschafft oder sie hat ausscheidende Gesellschafter abgefunden (§ 5 Abs 1 UmwStG)

2.1 Allgemeines

Tz. 8

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Hat die übernehmende Pers-Ges Anteile an der übertragenden Kö nach dem stlichen Übertragungsstichtag angeschafft oder findet sie einen AE ab, ist ihr (Übernahme-)gewinn so zu ermitteln, als hätte sie die Anteile an diesem Stichtag angeschafft. Die Anschaffung von Anteilen durch die Pers-Ges ist nur bei der Verschmelzung durch Aufnahme (s §§ 4 ff, 39 ff UmwG) möglich, weil sie eine bereits bestehende Übernehmerin voraussetzt. Ebenfalls hierzu s Tz 1.

Die Gesellschafter der übernehmenden Pers-Ges, die die Anteile in der Interimszeit anschafft, können unbeschr oder auch beschr stpfl sein. Ausschlaggebend ist, dass die übernehmende Pers-Ges über inl BV verfügt.

Die Aufwendungen für den Erwerb von Anteilen in der Interimszeit zwischen dem stlichen Übertragungsstichtag und dem Zeitpunkt der Eintragung ins H-Reg sind tats noch nicht im Bw der Anteile iSd § 4 Abs 4 UmwStG erfasst, weil § 4 Abs 4 UmwStG auf die Verhältnisse am Übertragungsstichtag abstellt. Der zum Übertragungszeitpunkt ermittelte Bw der Anteile ist also um die AK der nach diesem Zeitpunkt erworbenen Anteile zu erhöhen.

Bei dem AE, von dem die Pers-Ges die Anteile erworben hat ist der tats Veräußerungszeitpunkt maßgebend (s § 4 UmwStG nF Tz 83).

§ 5 Abs 1 UmwStG ist gegenüber § 5 Abs 2-4 UmwStG vorrangig.

2.2 Anschaffung

Tz. 9

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Eine Anschaffung durch die übernehmende Pers-Ges iSd § 5 Abs 1 S 1 UmwStG liegt vor, wenn die Anteile entgeltlich (s Urt des BFH v 13.01.1993, BStBl II 1993, 346) und in das Gesamthandsvermögen erworben werden. Das gilt auch, wenn die Anteile nach dem stlichen Übertragungsstichtag von dem Sonder-BV eines Gesellschafters der übernehmenden Pers-Ges in das Gesamthandsvermögen der Pers-Ges entgeltlich übertragen werden. GlA s Widmann (in W/M, § 5 UmwStG Rz 10). Voraussetzung ist weiter, dass die Anteile zum BV der übernehmenden Pers-Ges gehören. Wegen des Erwerbs in das Sonder-BV eines Gesellschafters s Tz 14.

Unter § 5 Abs 1 UmwStG fällt sowohl der Fall, dass alle Anteile nach dem stlichen Übertragungsstichtag angeschafft werden als auch der Fall, dass nur ein Teil der Anteile nach dem stlichen Übertragungsstichtag angeschafft werden. Die anteilserwerbende Pers-Ges muss am stlichen Übertragungsstichtag noch nicht bestehen. Hierzu s § 2 UmwStG Tz 13.

Nicht als Anschaffung idS zu behandeln sind nach Verw-Auff (s Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Tz 05.01) die verdeckte Einlage der Beteiligung an der übertragenden Kö in das BV der übernehmenden Pers-Ges sowie die offene Einlage der Kap-Beteiligung gegen Gewährung eines MU-Anteils. Insoweit sind nach Verw-Auff die Grundsätze des § 5 Abs 3 UmwStG anzuwenden. Kritisch s Haritz (in H/B, 2. Aufl, § 5 UmwStG Rz 33), der auf § 5 Abs 3 S 3 UmwStG, also auf die Bewertung der vor dem Übertragungsstichtag in das BV der Pers-Ges eingelegten Beteiligungen, hinweist.

Wenn die Fin-Verw es ablehnt, die Einlage der Beteiligung an der übertragenden Kö in die übernehmende Pers-Ges als Anschaffung (mit dem aus § 6 Abs 1 Nr 5 EStG sich ergebenden Wert) zu behandeln, dann geschieht das insbes mit dem Blick auf nicht iSd § 17 EStG beteiligte AE, die die Anteile im PV halten. Für den Fall, dass diese AE ihre nicht stverhaftete Beteiligung innerhalb von fünf Jahren vor der Verschmelzung in ein eigenes BV bzw in das BV der Pers-Ges einlegen, verhindern die S 2 und 3 des § 5 Abs 3 UmwStG, dass der Tw der Anteile in die Übernahmegewinnermittlung einfließt. Würde als Anschaffung iSd § 5 Abs 1 UmwStG auch eine Einlage nach dem Übertragungsstichtag, aber vor der H-Reg-Eintragung gewertet, ließen sich die Missbrauchsverhütungsvorschriften des § 5 Abs 3 S 2 und 3 UmwStG auf diesem Wege umgehen. Die Folge der oa Verw-Auff ist, dass die in der Interimszeit verdeckt oder offen in das BV der Pers-Ges eingelegten Anteile für die Ermittlung des Übernahmegewinns noch dem einlegenden AE zugerechnet werden, also diese Anteile ggf nicht an der Übernahmegewinnermittlung teilnehmen.

UE ist die Aussage in dem Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Tz 05.01, wonach die Einlage gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten keine Anschaffung iSd § 5 Abs 1 UmwStG ist, durch das Urt des BFH v 19.10.1998 (BStBl II 2000, 230) tw überholt. Danach ist die Einlage einer stverhafteten Kap-Beteiligung aus dem PV des Gesellschafters in das Gesamthands-BV einer Pers-Ges gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten als tauschähnlicher Vorgang (Anschaffung) zu werten. Ggf ist in einen tauschähnlichen Vorgang und eine Einlage aufzuteilen, wenn der Wert des übergegangenen WG höher ist als die im Gegenzug eingeräumten Gesellschaftsrechte. Wegen Einzelheiten zur Anwendung des Urt des BFH v 19.10.1998 (BStBl II 2000, 230) s Schr des BMF v 29.03.2000 (BStBl I 2000, 462). Ebenfalls hierzu s § 17 EStG 1999 Tz 55 Buchst c.

Ist die Beteiligung aus einem anderen BV des Gesellschafters in das BV der übernehmenden Pers-Ges überführt worden liegt grds weder eine Einlage, noch eine Anschaffung vor. Sind die Anteile (bis...