Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2 Rückwirkende Nichtanwendung des § 6 UmwStG (§ 26 Abs 1 UmwStG)

2.1 Allgemeines

Tz. 5

Stand: EL 47 – ET: 02/2003

Als missbräuchlich sah bereits der Gesetzgeber des § 24 UmwStG 1969 den Sachverhalt an, dass die mit einer Umwandlung verbundenen stlichen Erleichterungen in Anspruch genommen wurden, obwohl das Unternehmen nach der Umwandlung seine neue Organisation nicht einmal für die Dauer von fünf Jahren beibehielt (s Schr des BMF v 20.07.1970, BStBl I 1970, 922).

Die Annahme eines Missbrauchs unter den tatbestandlichen Voraussetzungen des § 26 Abs 1 UmwStG kommt allerdings nur dann in Betracht, wenn durch die zwischenzeitliche Umwandlung Vorteile erlangt worden sind, die ohne diesen Umweg nicht erreicht werden könnten (s Hübl in H/H/R, § 25 UmwStG 1977 Anm 23).

2.2 Übergegangener Betrieb

Tz. 6

Stand: EL 47 – ET: 02/2003

Gem § 26 Abs 1 UmwStG entfällt die Anwendbarkeit des § 6 UmwStG rückwirkend, wenn die Übernehmerin den auf sie übergegangenen Betrieb innerhalb von fünf Jahren nach dem stlichen Übertragungsstichtag in eine Kap-Ges einbringt oder ohne triftigen Grund veräußert oder aufgibt.

§ 26 Abs 1 UmwStG sanktioniert nur die Übertragung des gesamten Betriebs, nicht die eines Teilbetriebs. Ausreichend ist allerdings die Übertragung der wes Grundlagen des Betriebs (s Urt des BFH v 19.12.1984, BStBl II 1985, 342). Die Veräußerung einzelner MU-Anteile an einer übernehmenden Pers-Ges ist nicht stschädlich (s Urt des BFH v 13.12.1989, BStBl II 1990, 474). Umstritten ist, ob die Veräußerung sämtlicher MU-Anteile an der Pers-Ges stschädlich ist. Bejahend (uE zutr) s W/M, § 26 UmwStG Rz 10; verneinend s Schmidt-Ott/Albrecht (H/B, 2. Aufl, § 26 UmwStG Rz 21) und Schmitt (Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 26 UmwStG Rz 10).

2.3 ... innerhalb von fünf Jahren ...

Tz. 7

Stand: EL 47 – ET: 02/2003

Der rückwirkende Wegfall der Anwendbarkeit des § 6 UmwStG setzt nach § 26 Abs 1 S 1 UmwStG voraus, dass der übergegangene Betrieb innerhalb von fünf Jahren nach dem stlichen Übertragungsstichtag eingebracht bzw veräußert wird. Veräußerungszeitpunkt ist der Tag, ab dem die zum übergehenden Betrieb gehörenden WG der Übernehmerin stlich nicht mehr zugerechnet werden können (s W/M, § 26 UmwStG Rz 30). Liegt einer Einbringung eine Umwandlung zu Grunde und wird der Antrag gem § 20 Abs 7 UmwStG gestellt, soll nach W/M (§ 26 UmwStG Rz 29) der Zeitpunkt der Eintragung in das H-Reg maßgeblich sein.

2.4 Einbringung in eine Kapitalgesellschaft

Tz. 8

Stand: EL 47 – ET: 02/2003

Die (Rück-)Einbringung des auf sie übertragenen Betriebs durch die Übernehmerin in eine Kap-Ges innerhalb von fünf Jahren nach dem stlichen Übertragungsstichtag führt nach § 26 Abs 1 S 1 UmwStG zur rückwirkenden Nichtanwendbarkeit des § 6 UmwStG. Eine Einbringung liegt vor, wenn der Betrieb gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten übertragen wird. Einbringung idS sind auch die formwechselnde Umwandlung der übernehmenden Pers-Ges in eine Kap-Ges, die Verschmelzung dieser Pers-Ges auf eine Kap-Ges und die Ausgliederung des übergegangenen Betriebs in eine Kap-Ges.

§ 26 Abs 1 S 1 UmwStG sieht stliche Sanktionen nur für den Fall der Einbringung in eine Kap-Ges vor. Dies sind nur die in § 1Abs 1 Nr 1 KStG genannten Gesellschaften. Nicht darunter fallen andere Kö und ausl Kap-Ges (glA s W/M, § 26 UmwStG Rz 33; Wolff, in Blümich, § 26 UmwStG Rz 14).

Tz. 9

Stand: EL 47 – ET: 02/2003

Die Anwendung des § 26 Abs 1 UmwStG setzt nicht voraus, dass die vorangegangene Umwandlung zum Bw erfolgt ist (glA s W/M, § 26 UmwStG Rz 41). Auch ist nicht Voraussetzung, dass die übernehmende Kap-Ges im Wes gesellschafteridentisch mit dem übertragenden Rechtsträger ist (glA s W/M, § 26 UmwStG Rz 39 und Schmitt, in Schmitt/Hörtnagel/Stratz, 3. Aufl, § 26 UmwStG Rz 14; aA s Schmidt-Ott/Albrecht, in H/B, 2. Aufl, § 26 UmwStG Rz 23). Den ›triftigen Grund‹ als Ausnahme von den Sanktionen sieht § 26 Abs 1 S 1 UmwStG für die Einbringung – anders als für die Veräußerung – nicht vor.

2.5 Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs ohne triftigen Grund

Tz. 10

Stand: EL 47 – ET: 02/2003

Veräußerung im stlichen Sinne ist die entgeltliche Übertragung des rechtlichen oder wirtsch Eigentums (s Urt des BFH v 21.10.1976, BStBl II 1977, 146). Keine Veräußerung ist damit die Schenkung oder die vorweggenommene Erbfolge sowie die Erbauseinandersetzung (s W/M, § 26 UmwStG Rz 51 ff). Keine Veräußerung ist die Verpachtung des Betriebs. Bei einer gemischten Schenkung findet § 26 Abs 1 S 1 UmwStG dann Anwendung, wenn der entgeltliche Teil überwiegt (s W/M, § 26 UmwStG Rz 57, weiter s Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, § 26 UmwStG Rz 15).

Tz. 11

Stand: EL 47 – ET: 02/2003

Eine Aufgabe des Betriebs liegt vor, wenn aufgrund eines Entschlusses des Stpfl die wes Betriebsgrundlagen des Betriebs in einem einheitlichen Vorgang in das PV überführt oder für andere (betriebsfremde) Zwecke verwendet werden und damit die Existenz des Betriebs endet (s Schmidt/Wacker, § 16 EStG, 21. Aufl Rz 173).

Entnehmen die MU das im Wege der Verschmelzung auf die Pers-Ges übergegangene BV innerhalb von fünf Jahren nach dem stlichen Übertragungsstichtag schrittweise, liegt eine Betriebsaufgabe vor, sobald die letzte wes Betriebsgrundlage in das PV überführt wird (s Vfg der OFD Ffm v 30.05.1996, DStR 1996, 1203).

Tz. 12

Stan...