Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2 Sacheinlage (§ 20 Abs 1 UmwStG)

2.1 Allgemeines (Sacheinlage als umwandlungssteuerrechtlicher Begriff)

Tz. 16

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

In § 20 Abs 1 UmwStG wird der Begriff "Sacheinlage" verwendet für die Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs, oder eines MU-Anteils in eine Kap-Ges oder Gen im Gegenzug für den Erhalt von neuen Anteilen an dieser Gesellschaft. Nur wenn sämtliche Voraussetzungen der Sacheinlage (s § 20 Abs 1 UmwStG) in Einheit mit der sachlichen Anwendungsvorschrift des § 1 Abs 3 UmwStG (s Tz 3ff) und der pers Anwendungsvorschrift des § 1 Abs 4 UmwStG für alle Beteiligten (s Tz 8ff) gegeben sind, finden die entspr Regelungen der nachfolgenden Absätze von § 20 UmwStG für die aufnehmende Kap-Ges/Gen (im Ges als "übernehmende Gesellschaft" bezeichnet) und den Einbringenden Anwendung. Die Sacheinlage iSd § 20 Abs 1 UmwStG ist ein zentraler Begriff des Sechsten Teils des UmwStG und stellt gewissermaßen den Zugang zu den stlichen Begünstigungen des UmwStG dar. In der Gestaltungs- und Besteuerungspraxis liegen in der Bestimmung der materiell-rechtlichen Tatbestandsvorausetzungen der umwstlichen Sacheinlage die größten Probleme im Hinblick auf die Anwendung des § 20 UmwStG.

Die Sacheinlage hat nach § 20 Abs 1 UmwStG folgende Voraussetzungen:

• WG, die in ihrer Zusammenfassung einem vollständigen stlichen Betrieb, Teilbetrieb oder MU-(Teil-)Anteil entsprechen (Sacheinlagegegenstand, s Tz 20ff) müssen
• in eine "Kap-Ges" oder "Gen" (s Tz 155ff), die die pers (Rechtsform- und Ansässigkeits-)Voraussetzungen des § 1 Abs 4 S 1 Nr 1 UmwStG erfüllt (s Tz 9–10),
• eingebracht werden (dh BV-Übertragung in den Fällen gem § 1 Abs 3 UmwStG, s Tz 3ff) und
• als Gegenleistung erhält der Einbringende (ua) dafür (ursächlich) neue (Geschäfts-) Anteile an der übernehmenden Gesellschaft (s Tz 170ff).

Tz. 17

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Die Pers des Einbringenden ist in § 20 Abs 1 UmwStG nicht genannt. Durch die Anwendungsvorschrift des § 1 Abs 4 S 1 Nr 2 UmwStG für den Sechsten Teil des UmwStG wird jedoch der Kreis der für eine Sacheinlage infrage kommenden einbringenden Pers und Rechtsträger bestimmt und eingegrenzt (s Tz 11ff und 169).

Weiterhin wird die Sacheinlage nicht davon abhängig gemacht, dass der Sacheinlagegegenstand bei der Übernehmerin seine stliche Qualität beibehält bzw eine bestimmte Dauer im BV der Übernehmerin verbleiben muss (s Tz 68).

Tz. 18

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

§ 20 Abs 2–9 UmwStG sind nur Rechtsfolgen der Tatbestandsvoraussetzungen des § 20 Abs 1 UmwStG (für § 20 Abs 5 UmwStG aF/§ 20 Abs 4 UmwStG idF des SEStEG: s Urt des BFH v 16.02.1996, BStBl II 1996, 342 unter II 1 c aE). Aus den Rechtsfolgen kann daher weder ein Rückschluss auf die Voraussetzungen der Sacheinlage geschlossen werden (zB hinsichtlich der Teilbetriebsvoraussetzungen bei Rückbeziehung der Einbringung nach § 20 Abs 5, 6 UmwStG, s Tz 113), noch ist die Anwendung einzelner Rechtsfolgen der § 20 Abs 2–9 UmwStG zulässig, wenn der Tatbestand der Sacheinlage nach § 20 Abs 1 UmwStG nicht gegeben ist (s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 12).

Tz. 19

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Erfüllen Einbringungsvorgänge in eine Kap-Ges oder Gen nicht die Voraussetzungen des § 20 Abs 1 UmwStG, liegt nach den allg Grundsätzen des ErtrStR in aller Regel eine Gewinnverwirklichung vor (im Einzelnen s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 12aff).

Der Begriff der Sacheinlage iSd § 20 UmwStG ist ein eigener stlicher Begriff, der in den §§ 1 Abs 3 und 20 Abs 1 UmwStG definiert ist und sich grundlegend von dem gleichlautenden Begriff im HR unterscheidet (s Menner, in H/M/B, 5. Aufl, § 20 UmwStG Rn 36). Wird zB eine GmbH gegründet und die Stammeinlage nicht in Geld, sondern Sachen erbracht, wird dieser Vorgang (auch) als "Sacheinlage" bezeichnet, s § 5 Abs 4 GmbHG. Gleiches gilt für die Kap-Erhöhung mittels Sacheinlage, s § 56 Abs 1 GmbHG. Die Begriffe sind nicht deckungsgleich (ebenso s Tz 170). Hr-lich spielt es keine Rolle, welche Vermögenswerte vor der Anmeldung der Gesellschaft zur Eintragung in das H-Reg endgültig zur freien Verfügung der Geschäftsführer (s § 7 Abs 3 GmbHG) übertragen werden. Entsch ist, dass der Wert der Sacheinlage den Betrag der dafür übernommenen Stammeinlage erreicht, s § 8 Abs 1 Nr 5 GmbHG. Ist dies nicht der Fall, hat der Gesellschafter iHd Fehlbetrags eine Einlage in Geld zu leisten, s § 9 Abs 1 GmbHG. Vergleichbares gilt für die Errichtung einer AG, wenn der Nennbetrag durch die Gründungsaktionäre nicht durch eine Geldzahlung geleistet wird. § 27 Abs 1 AktG enthält die Legaldefinition der Sacheinlage, welche durch jede Leistung auf Aktien (Einlage) bestimmt wird, die nicht Geld ist (dh alle übrigen Vermögensgegenstände, deren wirtsch Wert feststellbar ist). Die umwstliche Sacheinlage iSd § 20 Abs 1 UmwStG stellt jedoch bestimmte Anforderungen an das zu übertragene Vermögen; es muss sich um eine funktionierende und vollständige betriebliche Sachgesamtheit handeln. Folglich ist nicht jede Gründung einer Kap-Ges durch Sacheinlage ist mithin auch im umwstlichen Sinne ein Einbringungsvorgang gem § 20 Abs 1 UmwStG. Die hr-liche Sacheinlage nach den §§ 5 Abs 4, 56 GmbHG und ...