Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2 Überleitung beim Einlagekonto (§ 39 Abs 1 KStG)

2.1 Positiver Endbestand des Teilbetrags EK 04

Tz. 5

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Nach § 39 Abs 1 KStG wird ein sich nach § 36 Abs 7 KStG ergebender positiver Endbestand des Teilbetrags EK 04 als Anfangsbestand des stlichen Einlagekontos iSd § 27 KStG erfasst.

Der nach § 36 Abs 7 KStG gesondert festzustellende Endbestand des EK 04 kann, da das EK 04 von den nach den Abs 4–6a des § 36 KStG vorzunehmenden Umgliederungen unberührt bleibt, positiv oder negativ sein.

Tz. 6

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Ein negatives EK 04 ist nur in seltenen Ausnahmefällen denkbar, zB nach einer Anpassung des VEK lt Gliederungsrechnung an das VEK lt St-Bil nach den §§ 38 und 38a KStG 1999. Es wird im Anschluss an die Schlussfeststellung des VEK nach § 36 Abs 7 KStG Bestandteil des sog neutralen Vermögens (s § 38 KStG Tz 19); das stliche Einlagekonto iSd § 27 KStG eröffnet in diesem Fall mit einem Nullbestand.

Obwohl das stliche Einlagekonto iSd § 27 KStG nach der Grundidee an die Einlagen lt St-Bil anknüpft, ergibt sich nicht immer eine Identität der Bestände, insbes weil die aus der Zeit der EK-Gliederung herrührenden Bestände des EK 04 durch Korrekturbeträge, zB nach den §§ 38 und 38a KStG 1999, verändert worden sind, die in der St-Bil keinen Niederschlag gefunden haben.

Tz. 7

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Ein Positivbestand beim EK 04, der sich bei der letzten EK-Gliederung iSd § 36 Abs 7 KStG ergibt (bei kj-gleichem Wj: zum 31.12.2000), wird nach § 39 Abs 1 KStG als Anfangsbestand des stlichen Einlagekontos iSd § 27 KStG erfasst. Insoweit besteht eine Grundlagenfunktion (s § 27 KStG Tz 112).

§ 27 KStG schreibt die gesonderte Feststellung des stlichen Einlagekontos nur zum Schluss eines jeden Wj vor. § 39 Abs 1 KStG jedoch spricht davon, dass der Anfangsbestand des stlichen Einlagekontos "zu erfassen" ist. Gleichwohl nimmt die Fin-Verw nicht deshalb für das stliche Einlagekonto – anders als für das KSt-Guthaben und für das EK 02 – eine gesonderte Feststellung des Anfangsbestands 01.01.2001 vor. Die erste gesonderte Feststellung des stlichen Einlagekontos erfolgte zum 31.12.2001 (s Urt des BFH v 19.05.2010, BStBl II 2014, 937).

Der Gesetzeswortlaut spricht von "erfasst", was idS gemeint ist, dass es sich um eine "rechnerische Überleitung" des Bestandes handelt.

Tz. 8

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Obwohl eine Feststellung des Anfangsbestandes des stlichen Einlagekontos zum 01.01.2001 nicht erfolgt, können die in 2001 erbrachten Leistungen bereits aus dem stlichen Einlagekonto (entspricht dem zum 31.12.2000 gem § 36 Abs 7 KStG festgestellten positiven EK 04) finanziert werden.

Demhingegen stehen unterjährige Zugänge zum Einlagekonto noch nicht zur Finanzierung einer in demselben Wj erbrachten Leistung zur Verfügung (s Urt des BFH v 30.01.2013, BStBl II 2013, 560; weiter s § 27 KStG Tz 44).

Für BgA von Kö d öff Rechts findet sich in dem Schr des BMF v 11.09.2002 (BStBl I 2002, 935, Rn 13 und 25) eine Regelung. Danach sind alle in dem Zeitpunkt des Systemwechsels vorhandenen EK-Teile, die das Nenn-Kap bzw eine vergleichbare Kap-Größe des BgA übersteigen, dem stlichen Einlagekonto als Anfangsbestand zuzurechnen. Dazu ausführlich s § 27 KStG Tz 81 ff.

2.2 Anfangsbestand bei Eintritt in die "Kontoführungspflicht"

Tz. 9

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Für die Fälle des späteren Eintritts in die Pflicht zur Führung eines Einlagekontos enthielt das KStG zunächst keine dem § 30 Abs 3 und § 38b KStG 1999 vergleichbaren Regelungen.

Eine Regelung dazu findet sich erstmals in § 27 Abs 2 S 3 KStG idF des SEStEG. Danach gilt der bei Eintritt in die unbeschr StPflicht vorhandene Bestand des Einlagekontos als Bestand am Ende des vorangegangenen Wj. Diese Regelung betrifft insbes den "Zuzug" einer Kö aus dem Ausl in das Inl sowie die Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder MU-Anteils in eine Kap-Ges (dazu näher s § 27 KStG Tz 120 ff).

Tz. 10

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Wird für kleine Kö nach § 156 Abs 2 AO auf eine KSt-Festsetzung verzichtet, unterbleibt auch die gesonderte Feststellung des Einlagekontos.

Findet für einen späteren VZ erstmals eine KSt-Veranlagung statt, ist bei der ebenfalls vorzunehmenden gesonderten Feststellung das Einlagekonto mit null anzusetzen, soweit die Kö nicht einen anderen Bestand nachweist (s Schr des BMF v 04.06.2003, BStBl I 2003, 366 Rn 8, in Anlehnung an R 104 KStR 1995).

2.3 Der Zeitpunkt der Überleitung des EK 04 in das steuerliche Einlagekonto

Tz. 11

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Der Endbestand des EK 04, der in § 39 Abs 1 KStG angesprochen ist, ist der Bestand des EK 04, wie er sich bei der Schlussgliederung des VEK ergibt. Abzustellen ist dabei nicht auf die Schlussgliederung des VEK nach § 47 Abs 1 S 1 Nr 1 KStG 1999, sondern auf die nach § 36 Abs 7 KStG vorzunehmende Schlussfeststellung eines modifizierten VEK. In dieser Schlussfeststellung kann nach § 36 Abs 2 S 1 KStG das EK 04 noch durch oGA in 2001 bzw durch andere Ausschüttungen und sonstige Leistungen in 2000 verringert sein, wenn dieser Teilbetrag nach § 28 Abs 3 KStG 1999 für die Ausschüttungen als verwendet gilt.

Nach § 36 Abs 1 und 7 KStG werden die modifizierten Teilbeträge des VEK letztmals auf den Schluss des letzten Wj ermittelt (und gesondert festgestellt), ...