Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2 Verhältnis zu anderen Vorschriften

2.1 Verhältnis zu § 12 EStG

Tz. 5

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

§ 12 Nr 1 EStG verbietet ua den Abzug der Aufwendungen für die private Lebensführung. Es war in Rspr und Lit lange Zeit umstritten, inwieweit dieses Abzugsverbot auch auf die KSt übertragbar ist. So hatte der BFH in früheren Urt (zB s Urt v 07.11.1963, BStBl III 1964, 181 und v 02.11.1965, BStBl III 1966, 225) die Auff vertreten, dass auch Kö bei stlicher Betrachtung einen "gesellschaftlich-repräsentativen, privaten und damit erfolgsneutralen Bereich", eine sog "außerbetriebliche Sphäre" haben können, mit der Folge, dass insoweit § 12 EStG unmittelbar Anwendung findet. Nachdem der BFH (s Urt des GrS des BFH 2/82 v 21.11.1983, BStBl II 1984, 160) schon allg klargestellt hatte, dass § 12 EStG hinsichtlich der Abzugsfähigkeit von Geldbußen bei Kö nicht unmittelbar gilt, hat er durch seine Urt v 04.12.1996 (BFH/NV 1997, 190); v 08.07.1998 (BFHE 186, 540); v 08.08.2001 (BStBl II 2003, 487); v 15.02.2012 (BStBl II 2012, 697); und zuletzt v 06.12.2016 (BStBl II 2017, 324) inzwischen zumindest für den Bereich der Kap-Ges zweifelsfrei geklärt, dass die Grundsätze des § 12 EStG dort auch nicht analog anwendbar sind, weil Kap-Ges keine außerbetriebliche Sphäre haben. Dies hat zur Folge, dass beispielsweise die estlich unter den Begriff der "Liebhaberei" fallenden Vorgänge iRd Einkommensermittlung einer Kap-Ges nur noch nach den Regelungen zur vGA zu bewerten sind.

Tz. 6

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Da es sich bei den vorgenannten Urt-Fällen zur außerbetrieblichen Sphäre durchweg um Kap-Ges handelt, verbleibt die Frage, ob hiernach für den Bereich anderer Kö (die nicht Kap-Ges sind) noch eine (analoge) Anwendung des § 12 EStG möglich ist. Hiergegen spricht zunächst, dass sich die Urt-Begr im Wes darauf stützen, dass das KSt-Recht keine spezifischen Regelungen für einen Vermögenstransfer von der betrieblichen in eine private Sphäre enthält. Dieses Argument gilt zwar bei Kap-Ges und anderen Kö gleichermaßen. Es ist allerdings zu bedenken, dass Kö, die nicht Kap-Ges sind (zB Stiftungen u Vereine), nur mit Einkunftsarten iSd EStG stpfl sind und damit daneben eine nicht st-relevante Sphäre haben können. Entspr hat der BFH auch ausdrücklich entschieden (s Urt v 12.10.2011, BStBl II 2014, 484), dass Stiftungen anders als Kap-Ges über eine außerbetriebliche Sphäre verfügen. Die für Kap-Ges entwickelten Grundsätze sind daher insoweit jedenfalls auf sonstige Kö nicht ohne Weiteres übertragbar.

§ 12 Nr 2 EStG schließt den Abzug freiwilliger Zuwendungen, Zuwendungen auf Grund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht und Zuwendungen gegenüber unterhaltsberechtigten Pers aus. Soweit es bei Kö zu entspr Zahlungen kommen kann, werden diese – von der Funktion her – durch § 8 Abs 3 S 1 KStG erfasst.

§ 12 Nr 3 EStG regelt das Abzugsverbot für die St vom Einkommen und bestimmte USt- (Vorst-)Anteile und findet sich im Wes inhaltsgleich in § 10 Nr 2 KStG wieder.

§ 12 Nr 4 EStG schließt den Abzug bestimmter Geldstrafen und sonstiger Rechtsfolgen vermögensrechtlicher Art aus und ist vollständig identisch mit § 10 Nr 3 KStG.

Tz. 7

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§ 10 KStG und § 12 EStG sind somit völlig eigenständige und materiell voneinander unabhängige Rechtsvorschriften mit bedingt identischem Regelungsgegenstand. Wegen des besonderen Zuschnitts von § 12 Nr 1, 2 u 5 EStG auf natürliche Pers kann die dazu ergangene Rspr daher bei der Anwendung von § 10 KStG nicht ohne Weiteres herangezogen werden. Nur die Abzugsverbote in § 10 Nr 2 u 3 KStG korrespondieren mit den Abzugsverboten in § 12 Nr 3 u 4 EStG und lassen zum Teil auch einen wechselseitigen Rückgriff auf Rspr-Grundsätze zu. Eine unmittelbare Anwendung des § 12 EStG bei der KSt sieht aber auch R 8.1 Abs 1 Nr 1 KStR 2022 ausdrücklich nicht vor.

2.2 Verhältnis zu § 8 Abs 3 KStG

Tz. 8

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Sowohl § 8 Abs 3 KStG wie auch § 10 KStG sind grds unabhängig voneinander anwendbar, dh sie schließen sich weder gegenseitig aus, noch ergibt sich eine Rangordnung zugunsten der einen oder anderen Bestimmung. Konsequenterweise kann eine nabzb Aufwendung nach § 10 Nr 1 KStG zugleich auch vGA oder andere Ausschüttung iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG sein. Allerdings kommt es in derartigen Fällen nicht zu einer Kumulation der Rechtsfolgen. Dazu hat der BFH (s Urt des BFH v 04.12.1996, BFHE 182, 123 und v 07.02.2007, BFHE 216, 536) entschieden, dass sich beide Vorschriften überlagern. Danach erübrigt sich eine Gewinnkorrektur nach der einen Vorschrift, wenn (richtiger uE: "soweit") sie bereits nach der anderen Vorschrift vollzogen wurde. Solange die Rechtsfolgen der beiden Vorschriften nicht voneinander abweichen, kann lt BFH der Rechtsanwender sogar wählen, welche er vorrangig prüft. UE ist der vGA Vorrang einzuräumen (s § 8 Abs 3 KStG Teil C, Tz 610).

Tz. 9

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Dabei ist § 10 Nr 1 KStG grds uneingeschr auch auf Kap-Ges anwendbar. Weil bei diesen in aller Regel die Ausübung einer auf Gewinn zielenden Tätigkeit Gegenstand des Unternehmens ist, kommen bei ihnen Aufwendungen iSd § 10 Nr 1 ...