Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2 Versagung des Verlustabzugs (§ 15 S 1 Nr 1 KStG)

2.1 Unterschiedliche steuerliche Behandlung von Verlusten in organschaftlicher und in außerorganschaftlicher Zeit

Tz. 3

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Nach § 15 S 1 Nr 1 S 1 KStG ist ein Verlustabzug iSd § 10d EStG bei der Ermittlung des Einkommens der OG nicht zulässig. Da Verluste der OG, die während der Organschaft anfallen, gem § 14 Abs 1 S 1 KStG dem OT zugerechnet werden, kann § 15 S 1 Nr 1 S 1 KStG nur Verluste der OG aus vor- und aus nachorganschaftlicher Zeit betreffen. Vor- und nachorganschaftliche Verluste der OG dürfen weder mit einem gem § 16 KStG von der OG selbst zu versteuernden Einkommen verrechnet noch dürfen sie iRd Besteuerung des OT abgezogen werden.

Wegen der stlichen Folgewirkungen des Auseinanderfallens von HR (vororganschaftliche Verluste der OG sind zwingend auszugleichen) und StR (Abzugsverbot für vororganschaftliche Verluste) s nachstehende Tz 11.

Entgegen wirken lässt sich der meist langjährigen Sperrung der Verlustnutzung bei der OG ggf dadurch, dass die künftige OG im letzten Jahr vor dem Beginn der Organschaft vorhandene stille Reserven realisiert und damit den Verlustabzug noch vorher bei ihrer eigenen KSt-Veranlagung nutzt.

Wegen der Frage, ob § 15 S 1 Nr 1 S 1 KStG auch auf einen vororganschaftlichen Zinsvortrag der OG anwenden ist, s Tz 74 und 87. Nicht von § 15 S 1 Nr 1 S 1 KStG betroffen ist ein Spendenvortrag der OG iSd § 9 Abs 1 Nr 2 S 9 KStG aus der vororganschaftlichen Zeit (glA s Rödder/Liekenbrock, in R/H/N, 2. Aufl, § 15 KStG Rn 39). Der Spendenabzug ist auch während der Dauer der Organschaft für OG und OT getrennt vorzunehmen (s R 9 Abs 5 KStR 2022; weiter s § 14 KStG Tz 773ff).

Tz. 4

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Forderungen der Wirtschaftsverbände und in der Lit (s Kröner, GmbHR 1996, 262; Blumers, DStR 1996, 693; Orth, WPg-Sonderheft 2003, 32; Krebühl, DStR 2001, 1730, 1736) nach Abschaffung des § 15 S 1 Nr 1 S 1 KStG hat der Ges-Geber nicht entsprochen; vielmehr hat er die Regelung auf die GewSt ausgedehnt.

UE hat § 15 S 1 Nr 1 S 1 KStG eine systematische Berechtigung. Die Vorschrift ist Ausfluss des Grundsatzes, dass die Organschaft nur die Ergebnisse des Organschaftszeitraums erfasst; sie grenzt diese von denen der vororganschaftlichen und der nachorganschaftlichen Zeit ab.

Während der Wirksamkeit der Organschaft kann bei der OG, wie bereits erwähnt, wegen der Verlustübernahmeverpflichtung des OT und der Zurechnung des (positiven und negativen) Organeinkommens zum OT ein stlicher Verlustvor- oder -rücktrag nicht entstehen.

Die Übernahme der lfd (organschaftlichen) Verluste der OG durch den OT darf stlich – anders als die Übernahme vororganschaftlicher Verluste – nicht als nachträgliche AK auf dem Beteiligungskonto aktiviert werden. Dadurch wird erreicht, dass sich Verluste der OG in dem VZ, in dem sie entstanden sind, auch tats stlich auswirken.

Ein während der organschaftlichen Zeit bei der OG eingetretener und dem OT zugerechneter stlicher Verlust wird mit der Zurechnung wie ein eigener Verlust des OT behandelt. Er kann vom OT genutzt werden

• zum Verlustausgleich mit Gewinnen des OT bzw anderer OG des lfd Jahres,
• als Verlustrücktrag auf das Positivergebnis eines zurückliegenden Jahres, auch wenn dieses zurückliegende Jahr aus der Sicht der den Verlust verursachenden OG ein vororganschaftliches Jahr ist,
• als Verlustvortrag auf das Positivergebnis eines späteren Jahres, auch wenn dieses spätere Jahr aus der Sicht der den Verlust verursachenden OG oder des OT ein nachorganschaftliches Jahr ist.

Tz. 5

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Das Verlustabzugsverbot nach § 15 S 1 Nr 1 KStG betrifft

• vororganschaftliche Verluste der OG. Diese dürfen während der organschaftlichen Zeit weder mit einem positiven Einkommen der OG iSd § 16 KStG noch mit einem positiven Einkommen des OT oder anderer OG verrechnet werden. Die betr Verlustvorträge der OG gehen allerdings nicht verloren, sondern sie bleiben für die Dauer der kstlichen Organschaft eingefroren und können nach Beendigung der Organschaft von der früheren OG wieder genutzt werden, sofern nicht andere Abzugsverbote (§ 8c KStG, § 15 Abs 3 UmwStG) der Nutzung entgegenstehen. Während der organschaftlichen Zeit ist der noch nicht verbrauchte Verlustvortrag der OG aus der vororganschaftlichen Zeit von Jahr zu Jahr in unveränderter Höhe nach § 10d Abs 4 EStG gesondert festzustellen. Die insoweit missverständlichen Ausführungen des BFH in der Rn 25 seines Urt v 11.08.2021 (BStBl II 2023, 195), wonach bei Entstehen eines Übertragungsgewinns dieser mit bestehenden vororganschaftlichen Verlusten der OG verrechnet werden kann, hat der BMF durch Schr v 10.02.2023 (BStBl I 2023, 250) dahingehend klargestellt, dass die vorstehende Verrechnung wegen § 15 S 1 Nr 1 KStG nicht in Betracht kommt. Auch Walter (in B/W, § 15 KStG Rn 6) geht von einer missverständlichen Äußerung des BFH aus. In Organschaftsketten sind vororganschaftliche Verluste iSd § 15 S 1 Nr 1 S 1 KStG theoretisch auf jeder Stufe unterhalb des obersten OT denkbar; (dazu auch s Tz 9).
• Nach Inkrafttreten des SEStEG gibt es keine Rechtsgrundlage mehr für die verschmelzungs- bzw spaltungsbedingte Übertragung...