Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.1 Allgemeines

Tz. 4

Stand: EL 87 – ET: 08/2016

Bestehen zwischen der übernehmenden Pers-Ges bzw natürlichen Person und der übertragenden Kö Forderungen und Verbindlichkeiten, erlöschen diese bei der Umwandlung durch Vereinigung, da eine Person nicht gleichzeitig eine Forderung und eine Verbindlichkeit gegen sich selbst haben kann. Hierzu s Tz 7 ff.

Neben diesem Grundfall des Übernahmefolgegewinns kennt § 6 Abs 1 UmwStG noch einen zweiten, nämlich den Übernahmefolgegewinn infolge des Wegfalls einer Rückstellung. Hierzu s Tz 17 ff.

Wegen des Falls, in dem zwischen dem Gesellschafter der übernehmenden Pers-Ges und der übertragenden Kö Forderungen und Verbindlichkeiten bestehen, s Tz 28 ff. Die nachstehenden Ausführungen gelten entspr (s Tz 1) bei

•	der Verschmelzung, Auf- oder Abspaltung sowie Teilübertragung einer Kö auf eine andere Kö und
•	der Einbringung in eine Kap-Ges/Genossenschaft oder in eine Pers-Ges.

Tz. 5

Stand: EL 87 – ET: 08/2016

In dem Fall, in dem Forderungen und Verbindlichkeiten bei der Übernehmerin und der übertragenden Kö mit einem identischen Betrag bilanziert sind, bleibt die Konfusion ohne Auswirkung auf den Gewinn der Übernehmerin. Nur in dem Fall, in dem Forderung und Schuld mit unterschiedlichen Werten bilanziert sind, entsteht ein Übernahmefolgegewinn iSd § 6 Abs 1 UmwStG bzw ein Übernahmefolgeverlust.

Tz. 6

Stand: EL 87 – ET: 08/2016

§ 6 Abs 1 S 1 UmwStG nennt nur den Fall der Gewinnerhöhung bei der Übernehmerin infolge einer Konfusion von Forderungen und Verbindlichkeiten. Dies setzt voraus, dass die Forderung mit einem niedrigeren Wert als die Verbindlichkeit bilanziert ist. Die unterschiedliche Bewertung von Forderungen und Verbindlichkeiten kann folgende Ursachen haben (s Widmann, in W/M, § 6 UmwStG Rn 5):

•	Ansatz der Forderung gem § 6 Abs 1 Nr 2 S 2 EStG mit dem voraussichtlich dauernd niedrigeren Tw, ohne dass eine (vollständige) Zuschreibung aufgrund einer Wertaufholung gem § 6 Abs 1 Nr 2 S 3 iVm Nr 1 S 4 EStG bis zum stlichen Übertragungsstichtag vorgenommen wurde. Wegen der Möglichkeit, nach Inkrafttreten des MoMiG auf den Ansatz des voraussichtlich niedrigeren Tw zu verzichten, s Tz 14.
•	Die Forderung wurde wegen Un- oder Niedrigverzinslichkeit anders abgezinst als die Verbindlichkeit. Ist eine unverzinsliche Forderung mit dem Barwert angesetzt worden und wurde zur Ermittlung des Barwerts ein Zinssatz von 5,5% zu Grunde gelegt, entsteht ein Übernahmefolgegewinn iSd § 6 Abs 1 UmwStG wegen der in § 6 Abs 1 Nr 3 S 1 EStG geregelten Abzinsung der Verbindlichkeit nicht mehr, vorausgesetzt die Laufzeit der Verbindlichkeit am Bil-Stichtag beträgt noch zwölf Monate. Ein Übernahmefolgegewinn kann nur noch in den Fällen entstehen, in denen die Forderung mit dem Barwert (= Tw) angesetzt ist und für die Ermittlung des Barwerts ein höherer Zinssatz als 5,5% zu Grunde gelegt wurde. Eine am stlichen Übertragungsstichtag nach § 52 Abs 16 S 11 EStG aF noch bestehende Rücklage, die zur Neutralisierung eines aus der erstmaligen Anwendung des § 6 Abs 1 Nr 3 EStG idF des StEntlG 1999/2000/2002 entstandenen Gewinns gebildet worden ist, ist uE infolge des Wegfalls der Verbindlichkeit durch die Verschmelzung gewinnerhöhend aufzulösen. Eine solche Rücklage ist bis zum VZ 2008 denkbar. Der aus der Auflösung der Rücklage entstehende Gewinn wird uE vom Wortlaut des § 6 Abs 1 UmwStG erfasst, da die Auflösung der Rücklage durch die Konfusion verursacht ist.
•	Erwerb der Forderung zu einem unter dem Nennwert liegenden Kaufpreis.
•	Ansatz einer Rückstellung, der wegen eines Aktivierungsverbots (s Tz 17) keine entspr Forderung gegenübersteht.

Wegen der Einzelfälle s Tz 7 ff.

Ist die Forderung hingegen mit einem höheren Wert als die Verbindlichkeit bilanziert, entsteht durch die Konfusion ein Übernahmefolgeverlust. Dieser Verlust ist als lfd Verlust sofort abzb. Wegen des Zeitpunkts, in dem ein Übernahmefolgegewinn/-verlust entsteht, s Tz 22. Ein Übernahmefolgeverlust kann zB entstehen, wenn die Verbindlichkeit nach § 6 Abs 1 Nr 3 S 1 EStG abgezinst ist; die Forderung mit ihrem Barwert bilanziert ist und bei der Ermittlung des Barwerts ein niedrigerer Zinssatz als 5,5% zu Grunde gelegt wurde. GlA s Birkemeier (in R/H/vL, 2. Aufl, § 6 UmwStG Rn 37) und s Widmann (in W/M, § 6 UmwStG Rn 18). Da der Übernahmefolgegewinn/-verlust nicht Teil des Übernahmeergebnisses nach § 4 Abs 4 und 5 UmwStG ist (hierzu s Tz 16), unterliegt ein Übernahmefolgeverlust auch nicht den Regelungen des § 4 Abs 6 UmwStG. GlA s Schmitt (in S/H/S, 6. Aufl, § 6 UmwStG Rn 2), s Widmann (in W/M, § 6 UmwStG Rn 73), s Schnitter (in F/M, § 6 UmwStG Rn 30) und s Birkemeier (in R/H/vL, 2. Aufl, § 6 UmwStG Rn 41).