Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2 Die Übernahme vororganschaftlicher Verluste der Organgesellschaft durch den Organträger und ihre steuerrechtliche Behandlung

Tz. 11

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Für die stliche Anerkennung der Organschaft fordert § 14 Abs 1 S 1 KStG, dass der GAV die Höchstgrenzen des § 301 AktG ausschöpft. Danach darf die OG höchstens einen Betrag iHd ohne die Gewinnabführung sich ergebenden Jahresüberschusses, vermindert um einen Verlustvortrag aus dem Vorjahr und um weitere dort genannte Beträge, abführen (dazu ausführlich s § 14 KStG Tz 356ff). Die Ausgleichsverpflichtung bezüglich eines "Verlustvortrags aus dem Vorjahr" bedeutet, dass eine Gewinnabführung an den OT erst zulässig ist, wenn alle vororganschaftlichen Verluste der OG ausgeglichen sind, die die H-Bil der OG noch als Verlustvortrag ausweist. Der Nichtausgleich der vororganschaftlichen Verluste kann wegen einer Zuviel-Abführung zur stlichen Nichtanerkennung der Organschaft führen (s § 14 KStG Tz 390ff). Wegen der durch das Ges zur Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des stlichen Reisekostenrechts in § 14 Abs 1 S 1 Nr 3 KStG eingefügten "Reparaturmöglichkeit" s § 14 KStG Tz 500ff.

Der Wortlaut des § 301 AktG geht davon aus, dass die vororganschaftlichen Verluste der OG aus den eigenen während der Gültigkeitsdauer des GAV erzielten und insoweit abzuführenden Gewinnen der OG getilgt werden. Das bedeutet, dass, wenn die OG in den ersten Jahren der Organschaft keine oder nur geringe Gewinne erzielt, der vororganschaftliche Verlust der OG uU erst Jahre nach Beginn der Organschaft ausgeglichen und danach erstmals Gewinn an den OT abgeführt wird. Obwohl sich § 301 AktG dazu nicht äußert, darf der Ausgleich der vororganschaftlichen Verluste nicht auf ein späteres Gewinnjahr verschoben werden.

UE kann der OT seine sich aus § 301 AktG ergebende Verpflichtung auch dadurch erfüllen, dass er zu Beginn der Organschaft losgelöst vom Ergebnis der OG deren vororganschaftlichen Verluste durch eine Einlage in Form eines Ertragszuschusses ausgleicht. Dies ist nicht als Zu-wenig-Abführung durch die OG zu werten, was ansonsten ja wiederum zur Nichterfüllung des GAV führen würde. In einem solchen Fall kann der GAV von Beginn an aus Gewinnen der OG bedient werden, ohne die stliche Anerkennung der Organschaft zu gefährden.

Tz. 12

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Leistet der OT eine Einlage in die OG, um deren hr-lichen Verlustabzug aus vororganschaftlicher Zeit auszugleichen, ist dies nicht nur hr-lich, sondern auch stlich als Einlage zu werten. Auf der Seite des OT erhöhen sich die AK der Organbeteiligung (s Urt des BFH v 08.03.1995, BStBl III 1955, 187); bei der OG erhöht sich das stliche Einlagekonto (glA s Frotscher, in F/D, § 15 KStG Rn 15; s Rödder/Liekenbrock, in R/H/N, 2. Aufl, § 15 KStG Rn 45; s Dallwitz, in Sch/F, 2. Aufl, § 15 KStG Rn 74 und s Neumann, in Gosch, 4. Aufl, § 15 KStG Rn 3). Zum sog Ertragszuschuss auch s Urt des BFH v 15.03.2017 (DStR 2017, 1650) und s § 14 KStG Tz 1501ff.

Tz. 13

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Wird bei Abschluss des GAV keine Vereinbarung über einen hr-lichen Verlustvortrag geschlossen und auch keine Einlage geleistet, führt das bei einer AG, SE sowie KGaA als OG dazu, dass sie nach § 301 AktG nur den um den Verlustvortrag verminderten Jahresüberschuss an den OT abführen darf (s § 14 KStG Tz 391). Bei einer GmbH als OG gilt im Ergebnis das gleiche. Weil es sich bei dem Verlust um einen Fehlbetrag bei dem Stamm-Kap handelt, würde eine volle Abführung des Jahresüberschusses gegen § 30 Abs 1 GmbHG verstoßen. Das sofortige Inkrafttreten des GAV bei einem hr-lichen Verlustvortrag führt also dazu, dass in Verlustjahren der Jahresfehlbetrag vom OT übernommen wird (wobei der Verlustvortrag unverändert in der Bil der OG stehen bleibt), in Gewinnjahren dagegen zunächst der Verlustvortrag abgedeckt und nur ein etwaiger verbleibender Gewinn an den OT abgeführt wird. Hierin liegt kein Verstoß gegen das Gebot des § 14 KStG, den ganzen Gewinn abzuführen. Stlich ist in derartigen Fällen, weil der GAV wirksam ist und auch als durchgeführt gilt, das gesamte Einkommen der OG dem OT zuzurechnen, also auch der Teil, der bei der OG zur Tilgung des Verlustvortrags verblieben ist.

Tz. 14

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Wird der vororganschaftliche Verlust dadurch ausgeglichen, dass die OG in Gewinnjahren solange keine Abführung an den OT vornimmt, bis der Verlustausgleich erfolgt ist, ergeben sich in den betr Wj Minderabführungen, weil die Gewinnabführung an den OT niedriger ist als die BV-Mehrung in der St-Bil des OT. Entgegen der früheren Verw-Auff (s R 63 Abs 2 KStR 2008; in den KStR 2015 und 2022 ist eine entspr Aussage nicht mehr enthalten) sind solche Minderabführungen nicht in organschaftlicher, sondern in vororganschaftlicher Zeit verursacht, dh es liegt ein Anwendungsfall des § 14 Abs 3 und nicht des § 14 Abs 4 KStG vor (s § 14 KStG Tz 992). Nach § 14 Abs 3 S 2 KStG ist die Minderabführung für stliche Zwecke (nicht in der H-Bil) sowohl bei der OG als auch beim OT als Einlage zu behandeln (s a Frotscher, in F/D, § 15 KStG Rn 15). Nach dem Wechsel von der AP- zur Einlagelösung ist die Abgrenzung ...