Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2.4 Billigkeitsregelung

Tz. 18

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Für den Fall, in dem Umwandlungsbeschl und stlicher Übertragungsstichtag in der Zeit vor dem Systemwechsel liegen, die H-Reg-Eintragung verspätet in dem ersten Jahr nach dem Systemwechsel erfolgt, ordnet das Gesetz unzutr bereits die Anwendung des UmwStG idF des StSenkG an. Wegen der Billigkeitsregelung der Fin-Verw in diesen Fällen s Tz 19 ff.

Beispiel:

Eine Kap-Ges mit kj-gleichem Wj wird am 01.06.2000 mit Wirkung zum 31.12.1999 auf eine Pers-Ges verschmolzen. Die Eintragung in das H-Reg erfolgt am 01.02.2001. Bei der Umwandlung entsteht ein Übernahmeverlust.

Nach § 27 Abs 1a S 2 UmwStG nF ist grds bereits das UmwStG idF des StSenkG anzuwenden, so dass es nicht mehr zur Nutzung des ›step up‹ kommt.

Tz. 19

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Nach dem Schr des BMF v 17.11.2000 (BStBl I 2000, 1521) ist § 27 Abs 1a S 2 UmwStG nF auf übereinstimmenden Antrag aller an der Umwandlung Beteiligten aus Billigkeitsgründen nicht anzuwenden, wenn lediglich die Eintragung im Register in dem ersten Wj der übertragenden Kö erfolgt, für das das KStG idF des StSenkG erstmals anzuwenden ist. Hierzu s Vfg der OFD Koblenz v 11.12.2000 (DB 2001, 70) und der OFD München v 20.04.2001 (DStR 2001, 1348). Wegen des Problems, was das erste Wj ist, für das das KStG idF des StSenkG erstmals anzuwenden ist s Tz 14 ff.

Tz. 20

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Für die Anwendung der Billigkeitsregelung muss ein übereinstimmender Antrag aller Beteiligten vorliegen. Beteiligte sind die übertragende Kap-Ges, die übernehmende (Pers-)Ges und die AE der übertragenden Kap-Ges. Diese Voraussetzung ist insbes in den Fällen erforderlich, in denen sich für einen Gesellschafter ein Übernahmegewinn, für einen anderen Gesellschafter hingegen ein Übernahmeverlust ergibt. Für den Gesellschafter mit einem Übernahmegewinn ist uU die Anwendung des UmwStG idF des StSenkG, für den Gesellschafter mit einem Übernahmeverlust ist hingegen die Anwendung des UmwStG aF günstiger. In diesen Fällen wird es aufgrund der bestehenden Interessengegensätze zu einem übereinstimmenden Antrag in der Praxis häufig nicht kommen. Entgegen der Ansicht von Haritz/Wisniewski (GmbHR 2000, 1274, 1275) ist ein übereinstimmender Antrag der Beteiligten aus den oa Gründen erforderlich. Zu Recht weisen Haritz/Wisniewski (GmbHR 2000, 1274, 1275) auf das Problem der Praktikabilität in den Fällen hin, in denen eine Vielzahl von Gesellschaftern beteiligt ist. Auch Simon (DStR 2001, 1957, 1961) sieht in dem Antragserfordernis regelmäßig eine Umwandlungssperre. Simon verkennt uE, dass Ziel des Antragserfordernisses nicht der Gesellschafterschutz, sondern eine einheitliche Anwendung des UmwStG aF oder des UmwStG nF ist.

Die AE der übertragenden Kap-Ges sind uE nur insoweit als Beteiligte iSd oa Billigkeitsregelung anzusehen, als sie auch Gesellschafter der Übernehmerin werden. MaW: Der für die Anwendung des UmwStG aF erforderliche Antrag betrifft nicht vor dem stlichen Übertragungsstichtag oder in der Interimszeit durch Anteilsveräußerung oder gegen Barabfindung ausgeschiedene AE (s § 4 UmwStG nF Tz 82 ff). AA s Widmann (in W/M, § 27 UmwStG Rz 128.9), der als Beteiligte auch die gegen Barabfindung ausscheidenden Gesellschafter ansieht.

Da der übertragende Rechtsträger mit Eintragung der Verschmelzung nach § 20 Abs 1 Nr 2 UmwG erlischt, ist uE der Antrag von dem übernehmenden Rechtsträger als Gesamtrechtsnachfolger zu stellen.

UE ist der (formlose) Antrag bei dem FA zu stellen, das für den übernehmenden Rechtsträger zuständig ist.

Der Antrag kann uE bis zur Bestandskraft der Feststellung oder Veranlagung, in der das Übernahmeergebnis erfasst wird bzw bis zur Bestandskraft der Veranlagungen, in denen die Einkünfte nach § 7 UmwStG erfasst werden, widerrufen werden. Da ein übereinstimmender Antrag aller an der Umwandlung Beteiligten vorliegen muss, reicht der Widerruf eines Beteiligten aus, um das UmwStG aF anzuwenden.

Tz. 21

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Nach dem Wortlaut des BMF-Schr darf nur die Eintragung im Register im ersten Wj der übertragenden Kö erfolgen, für das das KStG idF des StSenkG erstmals anzuwenden ist. Im Umkehrschluss heißt dies, dass alle anderen Voraussetzungen (ua Umwandlungsbeschl, Erstellung der Schluss-Bil und Anmeldung der Umwandlung zum Register) in einem Wj vorliegen müssen, für das noch das KStG 1999 anzuwenden ist. Eine Anwendung der Billigkeitsregelung kommt nach Verw-Auff nicht in Betracht, wenn die für die Eintragung vorzulegende H-Bil erst in dem 1. Wj, für das das KStG nF gilt, nachgereicht wird. Die Anzahl der in dem 1. Wj, für das das KStG nF gilt, vorzunehmenden Eintragungen ist nach Verw-Auff für die Anwendung der Billigkeitsregelung ohne Bedeutung. Eine Anwendung der Billigkeitsregelung kommt uE nicht in Betracht, wenn nur die Anmeldung der Umwandlung bei der Übertragerin in einem Wj erfolgt, für das noch das KStG 1999 gilt.

Fraglich erscheint, welche Wirkung evtl Beanstandungen des Registergerichts hinsichtlich der Wirksamkeit der Anmeldung der Umwandlung ha...