Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2.5.6 Einzelfälle

2.2.5.6.1 GmbH & Co als Organträger

Tz. 163

Stand: EL 114 – ET: 06/2024

Sowohl die Kpl-GmbH als auch die GmbH & Co können OT einer (außenstehenden) OG sein, wenn die finanzielle Eingliederung gegeben ist und ein GAV vorliegt, der erfüllt wird.

Bei einer PersGes, deren Kpl eine Kap-Ges ist (zB GmbH & Co KG), sind nach der Rspr die von den Kdsten gehaltenen Anteile an der Kpl-GmbH Sonder-BV der Kdsten. Hier stellt sich die Frage, ob die GmbH & Co aufgrund der finanziellen Beherrschung der Kpl-GmbH durch ihre Kdsten OT der Kpl-GmbH sein kann.

In den VZ 2001 und 2002 war das möglich, wenn keine beschr estpfl Person und auch keine Kap-Ges oder PersGes mit Geschäftsleitung im Ausl an der GmbH & Co oder an der Kpl-GmbH beteiligt sind, bei denen die finanzielle Eingliederung in die GmbH & Co selbst erforderlich wäre (s Tz 142).

Ab dem VZ 2003 setzt die Anerkennung der Organschaft voraus, dass die Beteiligung an der Kpl-GmbH in das Gesamthandsvermögen der GmbH & Co KG überführt worden ist (sog. Einheits-KG). Selbst wenn die Kdsten gew Unternehmen unterhalten, scheitert die finanzielle Eingliederung uE daran, dass die GmbH-Anteile bereits zum Sonder-BV der GmbH & Co gehören und daneben nicht eine Eingliederung in eine zweite PersGes bestehen kann (s Urt des FG Hbg v 12.03.1984, EFG 1984, 569). Aus dem gleichen Grund scheidet uE auch eine Organschaft zwischen einer Kpl-GmbH im Verhältnis zu dem Unternehmen eines sie beherrschenden Kdsten aus.

Tz. 164

Stand: EL 114 – ET: 06/2024

Ab dem VZ 2003 ist bei der GmbH & Co erforderlich, dass sie originär gew Eink nach § 15 Abs 1 S 1 EStG erzielt (s Tz 143ff). Die in der Praxis typische GmbH & Co KG, die nur auf Grund der sog Gepräge-Rspr gew Eink hat, scheidet damit als möglicher OT aus. Krit wegen dieser Benachteiligung einer gew geprägten GmbH ggü einer als OT anzuerkennenden vermögensverwaltenden GmbH s Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 166).

Tz. 165

Stand: EL 114 – ET: 06/2024

Die Frage, ob die Beteiligung an der Kpl-GmbH originär dem BV des OT oder dessen Sonder-BV bei der KG zuzurechnen ist, hat der BFH (s Urt des BFH v 24.02.2005, BStBl II 2006, 361) im letztgenannten Sinne entschieden, da bei Bilanzierungskonkurrenzen die MU-Schaft vorrangig ist. GlA s Wehrheim/Marquardt (DB 2002, 1676). Weiter geht der BFH wohl davon aus, dass während der Organschaftszeit die Zurechnung von Beteiligungserträgen im Sonder-BV wegen des Vorrangs der Einkommenszurechnung nach § 14 KStG ausgesetzt ist. Ebenso hierzu s Breuninger (GmbHR 2005, 1002), s Walter (in B/W, § 14 KStG Rn 800) und s Haase/Brändel (DB 2011, 1128).

Wird die Kpl-GmbH von einem Gesellschafter beherrscht, der nicht an der GmbH & Co beteiligt ist, kann sie OG dieses Gesellschafters sein (s Urt des BFH v 08.12.1971, BStBl II 1972, 289).

Wegen der Frage, ob die Kpl-GmbH OG ihrer eigenen KG bei einer sog Einheitsgesellschaft sein kann, s Tz 76.

2.2.5.6.2 Mehrstufige Personengesellschaften als Organträger

Tz. 166

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Wenn an der TG (OG) als MG eine PersGes und an dieser als MG wieder eine weitere PersGes beteiligt ist, kann bei Vorliegen einer gew Tätigkeit iSd § 15 Abs 1 Nr 1 EStG auf allen Stufen sowohl die MG (unmittelbar) als auch die GM (mittelbar) OT sein.

2.2.5.6.3 Atypisch stille Gesellschaft

Tz. 167

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Die atypisch stille Gesellschaft ist eine Innengesellschaft ohne eigenes Vermögen. Wegen der Abgrenzung zur typisch stillen Gesellschaft s von Holtum (GmbH-StB 2013, 312). Der Inhaber des Handelsgeschäfts und der atypisch still Beteiligte sind MU iSv § 15 Abs 1 Nr 2 EStG und erzielen beide Eink aus Gew. St-Schuldner der GewSt ist allein der Inhaber des Handelsgeschäfts (s Urt des BFH v 12.11.1985, BStBl II 1986, 311). In Rspr und Lit ist es umstritten, ob die atypisch stille Gesellschaft selbst der GewSt unterliegt, die Fin-Verw bejaht diese Frage (s Schr des BMF v 26.11.1987, BStBl I 1987, 765). Bei dieser Sachlage stellt sich die Frage, ob die atypisch stille Gesellschaft OT sein kann.

Rechtslage bis zum VZ 2002: Das FG HH (s Urt v 12.03.1984, EFG 1984, 569) bejaht wegen der Behandlung der atypisch stillen Gesellschaft als MU-Schaft iSd § 15 Abs 1 Nr 2 EStG die OT-Eignung. Nach der uE zutr aA von Döllerer (DStR 1985, 301) und Zacharias/Suttmeyer/Rinnewitz (DStR 1988, 128) kommt als OT nur der Inhaber des Handelsgeschäfts in Betracht. Für die VZ 2001 und 2002 schließt das die OT-Eignung der atypisch stillen Gesellschaft jedoch nicht aus, weil bei einer PersGes die Eingliederung auch ggü den MU bestehen kann. Entsch kommt es uE darauf an, wer in diesem Fall das Besteuerungsobjekt (Gew) unterhält. Die Fin-Verw (s Schr des BMF v 26.11.1987, BStBl I 1987, 765) behandelt die atypisch stille Gesellschaft als den der GewSt unterliegenden Gew. Im Ergebnis hat der BFH diese Auff im Urt v 25.07.1995 (BStBl II 1995, 794) bestätigt. Folglich kann man die atypisch stille Gesellschaft auch als OT der ggü dem Inhaber des Handelsgeschäfts eingegliederten OG ansehen, weil die OT-Eigenschaft mit dem Gew verbunden ist.

Tz. 168

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Für die VZ ab 2003 ist die OT-Eignung einer atypisch stillen Gesellschaft umstr. Frotsc...