Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2.5.6.3 Atypisch stille Gesellschaft

Tz. 167

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Die atypisch stille Gesellschaft ist eine Innengesellschaft ohne eigenes Vermögen. Wegen der Abgrenzung zur typisch stillen Gesellschaft s von Holtum (GmbH-StB 2013, 312). Der Inhaber des Handelsgeschäfts und der atypisch still Beteiligte sind MU iSv § 15 Abs 1 Nr 2 EStG und erzielen beide Eink aus Gew. St-Schuldner der GewSt ist allein der Inhaber des Handelsgeschäfts (s Urt des BFH v 12.11.1985, BStBl II 1986, 311). In Rspr und Lit ist es umstritten, ob die atypisch stille Gesellschaft selbst der GewSt unterliegt, die Fin-Verw bejaht diese Frage (s Schr des BMF v 26.11.1987, BStBl I 1987, 765). Bei dieser Sachlage stellt sich die Frage, ob die atypisch stille Gesellschaft OT sein kann.

Rechtslage bis zum VZ 2002: Das FG HH (s Urt v 12.03.1984, EFG 1984, 569) bejaht wegen der Behandlung der atypisch stillen Gesellschaft als MU-Schaft iSd § 15 Abs 1 Nr 2 EStG die OT-Eignung. Nach der uE zutr aA von Döllerer (DStR 1985, 301) und Zacharias/Suttmeyer/Rinnewitz (DStR 1988, 128) kommt als OT nur der Inhaber des Handelsgeschäfts in Betracht. Für die VZ 2001 und 2002 schließt das die OT-Eignung der atypisch stillen Gesellschaft jedoch nicht aus, weil bei einer PersGes die Eingliederung auch ggü den MU bestehen kann. Entsch kommt es uE darauf an, wer in diesem Fall das Besteuerungsobjekt (Gew) unterhält. Die Fin-Verw (s Schr des BMF v 26.11.1987, BStBl I 1987, 765) behandelt die atypisch stille Gesellschaft als den der GewSt unterliegenden Gew. Im Ergebnis hat der BFH diese Auff im Urt v 25.07.1995 (BStBl II 1995, 794) bestätigt. Folglich kann man die atypisch stille Gesellschaft auch als OT der ggü dem Inhaber des Handelsgeschäfts eingegliederten OG ansehen, weil die OT-Eigenschaft mit dem Gew verbunden ist.

Tz. 168

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Für die VZ ab 2003 ist die OT-Eignung einer atypisch stillen Gesellschaft umstr. Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 169ff) vertritt unter Hinw auf Döllerer (DStR 1985, 295, 301) und Zacharias/Suttmeyer/Rinnewitz (DStR 1988, 128) die Auff, dass die atypisch stille Gesellschaft nicht OT sein kann, weil die finanzielle Eingliederung nicht ggü der atypisch stillen Gesellschaft (Innengesellschaft) selbst, sondern ggü dem Inhaber des Handelsgewerbes besteht. OT kann danach nur der Tätige sein. Abl auch s Neumann (in FS Schaumburg [2009], 445; weiter in Gosch, 4. Aufl, § 14 KStG Rn 80a ff).

AA s Schmidt/Hageböke (DStR 2005, 761), die die Auff von Döllerer für zwischenzeitlich überholt halten. AA auch s Heinz/Hageböke (mit einer Replik von Dötsch, DB 2006, 473), die ihre entgegen stehende Auff durch die Urt des BFH v 18.05.2005 (BStBl II 2005, 857) und v 08.11.2005 (BStBl II 2006, 253) bestätigt sehen. Die OT-Fähigkeit einer Kap-Ges, an deren Unternehmen eine atypisch stille Beteiligung besteht, bejahen auch s Gosch (in FS Raupach 2006, 461ff), s Crezelius (in FS Schaumburg, 2009, 239, 250) und s Suchanek (DStR 2006, 836 und Ubg 2010, 186ff). Nach der oa Rspr des BFH geht, wenn der Alleingesellschafter einer GmbH anderen Personen eine sog atypische Unterbeteiligung an seiner GmbH-Beteiligung einräumt, für Zwecke des § 17 EStG das wirtsch Eigentum an den Kap-Ges-Anteilen auf die Unterbeteiligten über. Heinz/Hageböke ist darin zuzustimmen, dass, wenn man diese Rspr auch bei der Beantwortung der Frage heranzieht, ob eine atypisch stille Gesellschaft OT sein kann, die finanzielle Eingliederung zu der atypisch stillen Gesellschaft statt zum Inhaber des Handelsgewerbes zu bejahen ist.

Tz. 169

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Die Frage ist jedoch, ob das alleine ausreicht, einer atypisch stillen Gesellschaft die OT-Eignung zuzusprechen. Nach § 14 Abs 1 S 1 Nr 2 S 3 KStG idF des StVergAbG muss die finanzielle Eingliederung ab dem VZ 2003 im Verhältnis zur PersGes selbst erfüllt sein. Nach Verw-Auff (s Schr des BMF v 10.11.2005, BStBl II 2005, 1038 Rn 13) ist es erforderlich, dass zumindest die Anteile, die die Mehrheit der Stimmrechte an der OG vermitteln, im Gesamthandsvermögen der PersGes gehalten werden. Ob der Wortlaut des KStG diese Einengung hergibt, ist umstritten; abl s Schmidt/Hageböke (DStR 2005, 761). Nach Auff von Hageböke (DK 2013, 334, 337) ist die Zugehörigkeit zum Gesamthandsvermögen nicht Voraussetzung, weil § 14 KStG nur voraussetzt, dass die finanzielle Eingliederung "im Verhältnis zur PersGes selbst erfüllt sein muss". Eine atypisch stille Gesellschaft als Innengesellschaft wird zwar für stliche Zwecke wie eine MU-Schaft behandelt; sie hat jedoch wohl unstrittig kein Vermögen mit gesamthänderischer Bindung iSd §§ 717–719 BGB. Unter Hinw darauf, dass die atypisch stille Gesellschaft als stliche MU-Schaft eine St-Bil aufzustellen hat, argumentieren, Suchanek/Hagedorn (FR 2004, 1149, 1151) und Suchanek (DStR 2006, 836), dass es hinsichtlich des Umfangs des stlichen BV keinen Unterschied zwischen einer atypisch stillen Gesellschaft und einer "echten" Außengesellschaft geben kann.

Tz. 170

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Die atypisch stille Gesellschaft könnte u...