Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2.6 Anteilstausch (§ 1 Abs 3 Nr 5 UmwStG)

Tz. 71

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

§ 1 Abs 3 Nr 5 iVm § 21 UmwStG regelt mit dem (st-neutralen) Tausch von Anteilen neben § 1 Abs 3 Nr 4 UmwStG einen weiteren Sachverhalt außerhalb des Umw-Rechts. Der Anteilstausch als solcher ist – wie die Einbringung – ein tauschähnlicher Vorgang, kann zivilrechtlich allerdings auf unterschiedlichen Wegen abgewickelt werden, zB durch eine Sacheinlage (s UmwSt-Erl 2011, Rn 01.46). Er ist zwar auch als umwandlungsrechtliche Ausgliederung denkbar (s UmwSt-Erl 2011, Rn 01.46; s Frotscher, in F/M, § 1 UmwStG Rn 63), fällt dann aber in den sachlichen Anwendungsbereich des § 1 Abs 1 Nr 2 UmwStG und ist als Vorgang iSd § 21 UmwStG abzuwickeln. Für Zwecke des § 21 UmwStG dürften die Voraussetzungen der Sacheinlage in gleicher Weise normenspezifisch zu bestimmen sein wie für eine Einbringung iSd § 20 UmwStG auch (s Tz 65).

Beim Anteilstausch werden Anteile an einer Kap-Ges oder Genossenschaft idR gegen Gewährung neuer Anteile in eine Kap-Ges oder Genossenschaft (übernehmende Gesellschaft) eingebracht. Grds hat die übernehmende Gesellschaft die eingebrachten Anteile mit dem gW anzusetzen. Auf Antrag können die eingebrachten Anteile mit dem Bw oder einem Zwischenwert angesetzt werden, wenn die übernehmende Gesellschaft nach der Einbringung auf Grund ihrer Beteiligung einschl der eingebrachten Anteile nachweisbar unmittelbar die Mehrheit der Stimmrechte an der erworbenen Gesellschaft hat (qualifizierter Anteilstausch).

Fraglich ist, ob entspr § 1 Abs 3 Nr 4 UmwStG auch die Verschaffung des wirtsch Eigentums an den eingebrachten Anteilen unter § 1 Abs 3 Nr 5 UmwStG fällt. Der UmwSt-Erl 2011 enthält hierzu keine Angaben. Angesichts einer nicht zu verkennenden Gleichartigkeit von Einbringung (§ 20 UmwStG) und Anteilstausch (§ 21 UmwStG spricht allerdings Einiges dafür, gleiche Maßstäbe bei der Auslegung der "Zugangsvorschriften" in § 1 Abs 3 Nr 4 und 5 UmwStG anzuwenden (s § 21 UmwStG Tz 4; dazu auch s Sieker/Schänzle/Kaeser, in BDI, UmwSt-Erl 2011, Rn 01.46). Zu § 1 Abs 3 Nr 4 UmwStG lässt die Fin-Verw die Verschaffung wirtsch Eigentums ausreichen (dazu s Tz 66; s § 20 UmwStG Tz 7).

Tz. 72

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Die Gegenleistung muss zwar nicht nur in neuen Anteilen bestehen (s Graw, in R/H/vL, 2. Aufl, § 1 UmwStG Rn 237). Es müssen aber mind auch neue Anteile gewährt werden, sodass der Anteilstausch immer ein Fall der Sach-Kap-Gründung oder -erhöhung ist.

Tz. 73

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Ähnlich wie § 1 Abs 3 Nr 4 UmwStG stellt § 1 Abs 3 Nr 5 UmwStG keine speziellen Anforderungen an die am Umwandlungsvorgang Beteiligten. Übernehmender Rechtsträger kann eine Kap-Ges oder Genossenschaft sein. Übertragender kann dagegen jedermann sein. Es bedarf allerdings eines tats Übertragungsvorgangs iSd Verschaffung der Rechtsinhaberschaft an den getauschten Anteilen (zu der Zulässigkeit der Verschaffung wirt Eigentums und der Übertragung in das Sonder-BV s Tz 66ff). Die am Vorgang Beteiligten müssen zur Verschaffung der Rechtsposition jeweils rechtlich in der Lage sein.

Kein Anteilstausch ist die Einbringung der Beteiligung an einer Kap-Ges in eine Pers-Ges (s Hörtnagl, in S/H/S, 6. Aufl, § 1 UmwStG Rn 110). Die Einbringung einer 100%igen Beteiligung an einer Kap-Ges iRd § 24 UmwStG gilt nach Auff der Fin-Verw wohl weiterhin als die Einbringung eines Teilbetriebs (s § 24 UmwStG Tz 95ff).

Tz. 74

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Die Abgrenzung der Anwendungsbereiche von § 20 und § 21 UmwStG kann im Einzelfall problematisch sein, wenn iRd Einbringung eines Betriebs etwa auch Anteile iSd § 21 UmwStG mit übertragen ("getauscht") werden. Die Übertragung als solche bildet einen einheitlichen Vorgang und ist nach § 20 UmwStG zu behandeln. Hingegen stellt die Anwendungsregelung des § 1 Abs 3 Nr 5 UmwStG gegenüber den übrigen Regelungen des sachlichen Anwendungsbereichs eine lex specialis dar (s Tz 49). Ferner unterscheidet die Sanktionsnorm des § 22 UmwStG klar zwischen Sacheinbringung und Anteilstausch – und zwar auch dann, wenn Anteile im Zuge einer Sacheinlage getauscht werden (§ 22 Abs 2 UmwStG).