Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.3 Gemeinnütziger eingetragener Verein als übertragender Rechtsträger

Tz. 71

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Die Verschmelzung ist auch für gemeinnützige eV möglich (s § 3 Abs 1 UmwG; außerdem s Tz 5 mwHinw). Eine Verschmelzung ist grds möglich auf Pers-Ges, Kap-Ges, Gen und auf andere eV. Hierzu ausführlich s Neumayer/Schulz (DStR 1996, 872) sowie S/H/S, Rn 1 zu § 99 UmwG.

2.3.1 Besonderheiten des UmwG für eingetragene Vereine

Tz. 72

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Für rechtsfähige Vereine (eV iSd §§ 21, 55 BGB sowie wirtsch Vereine iSd § 22 BGB) ist eine Verschmelzung nur zulässig, wenn die Satzung oder Vorschriften des Landesrechts nicht entgegenstehen (s § 99 Abs 1 UmwG).

Zum satzungsmäßigen Ausschluss der Verschmelzungsfähigkeit s Vossius (in W/M, § 99 UmwG Rn 21–28); außerdem hierzu – sowie zur Möglichkeit der Satzungsänderung zur Behebung der Verschmelzungssperre – s Katschinski (Die Verschmelzung von Vereinen, Vlg C. H. Beck, 31, 32). Der Satzungsvorbehalt iSd § 99 Abs 1 UmwG wird bei gemeinnützigen eV häufig mit der Frage der Vereinbarkeit der Verschmelzung mit der satzungsmäßigen Vermögensbindung iSd § 61 AO korrespondieren; hierzu s Tz 127 und s Katschinski (aaO, 31).

Tz. 73

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Aus § 99 Abs 2 UmwG ist ersichtlich, dass die Verschmelzung auf einen eV nur einem anderen eV gestattet ist. Die Verschmelzung durch Neugründung kommt nur für den Fall in Betracht, dass sich ausschl eV als übertragende Rechtsträger beteiligen. In diesem Fall ist die Zivilrechtsform des neu gegründeten Rechtsträgers unbeachtlich (s S/H/S, Rn 4 zu § 99 UmwG).

Tz. 74

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Für die Verschmelzung eines eV ist grds Voraussetzung, dass er hr-lich (s §§ 238ff HGB, insbes § 242 Abs 1 HGB) zur Bilanzierung verpflichtet ist. Dies ist aus dem Verweis in § 101 UmwG auf die in § 63 Abs 1 Nr 2 und 3 UmwG bezeichneten Unterlagen ersichtlich (§ 104 Abs 2 UmwG ist ohne Bedeutung, da diese Vorschrift nicht den eV, sondern den wirtsch Verein betrifft).

Besteht keine hr-liche Bilanzierungspflicht, wäre eine Verschmelzung demnach ausgeschlossen. Lt Reichert (Hdb des Vereins-und Verbandsrechts, 7. Aufl, Rn 2253 mwHinw) soll die Verschmelzung aber möglich sein,

• wenn der übernehmende Verein bilanzierungspflichtig ist und der übertragende an sich nicht bilanzierungspflichtige Verein eine Schluss-Bil nach kaufmännischen Regeln aufstellt (erforderlich auch im Hinblick auf § 24 UmwG); die Verschmelzung auf eine Kap-Ges oder Gen müsste unter dieser Voraussetzung uE dann ebenfalls möglich sein;
• wenn beide Vereine nicht bilanzierungspflichtig sind und der übertragende Verein die stlich erforderliche Einnahme-Überschussrechnung (s § 8 Abs 1 KStG iVm § 4 Abs 3 EStG) oder eine Rechnungslegung nach § 27 Abs 3, §§ 666, 259 BGB dem Reg-Gericht vorlegt (ebenso s Müller, in Kallmeyer/Müller, UmwG, § 17 Rn 12; s Neumayer/Schulz, DStR 1996, 872).

Nach Hörtnagl (in S/H/S, § 17 UmwG Rn 17) ist die Pflicht zur Einreichung einer Schluss-Bil nach § 17 Abs 2 UmwG rechtsformunabhängig. Dennoch bestehe keine Verpflichtung zur Aufstellung und Einreichung einer Schluss-Bil, wenn der übertragende Rechtsträger – zB ein eV – nicht abschlusspflichtig ist. Denn § 17 Abs 2 UmwG schaffe keine eigenständige Bilanzierungspflicht.

Lt Widmann (in W/M, § 24 UmwG Rn 34) besteht bei einem nicht buchführungspflichtigen Rechtsträger keine Verpflichtung zur Aufstellung einer Schluss-Bil. Katschinski (Die Verschmelzung von Vereinen, Beck-Vlg, 141, mwNachw), vertritt die Auff, die §§ 63 Abs 1 Nr 3, 101 UmwG würden keine selbständige Bilanzierungspflicht begründen, so dass statt der Bil eine Vermögensaufstellung zu erstellen sei (zu den unterschiedlichen Rechtsansichten hierzu s Raupach/Böckstiegel, FS Widmann, Stollfuß-Vlg, 483, Fn 72). Auch dies müsste uE für eine Verschmelzung auf Rechtsträger anderer Rechtsform ausreichend sein.

Zu den stlichen Auswirkungen dieser Ausgangslage auf § 11 UmwStG, der von der stlichen Schluss-Bil der übertragenden Kö ausgeht, s Rz 82.

2.3.2 Verschmelzung auf eine Personengesellschaft, eine andere steuerpflichtige Körperschaft oder eine nach anderen Vorschriften als § 5 Abs 1 Nr 9 KStG steuerfreie Körperschaft

Tz. 75

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Die Verschmelzung auf eine Pers-Ges, eine stpfl Kö oder eine nach anderen Vorschriften als § 5 Abs 1 Nr 9 KStG stfreie Kö wäre für den gemeinnützigen eV, wie in folgender Abbildung aufgeführt, umwandlungsrechtlich möglich.

Aber: Derartige Verschmelzungen dürften aber keine praktische Bedeutung haben, da sie zur rückwirkenden vollen StPflicht für die letzten zehn Jahre führen würden (s § 63 Abs 2 iVm § 61 Abs 3 AO; s Tz 28, s Tz 30, s Tz 31). Ein derartiger Verschmelzungsfall wäre nach den allg Vorschriften des UmwStG zu beurteilen.

2.3.3 Verschmelzung auf eine ebenfalls nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG steuerfreie Körperschaft

Tz. 76

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Die Verschmelzung eines gemeinnützigen eV kann durch Aufnahme oder durch Neugründung erfolgen (s Tz 28). Als übernehmender Rechtsträger kommen die gGmbH oder der gemeinnützige eV sowie die gemeinnützige Gen in Betracht. Mögliche Kö nach der Verschmelzung sind in der folgenden Abbildung zusammengefasst:

Die Verschmelzung auf eine gemeinnützige Gen wird im Folgenden wegen ihrer geringen praktischen Bedeutung nicht angesprochen; ggf ist die nachfolgende Kommentierung der Mischverschmelzung des gemeinnützigen eV auf eine gGmbH maßgebend.

2.3.3.1 Gemeinnützigkeitsrechtliche Problemfelder

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