Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.3 Partielle Steuerpflicht für wirtschaftliche Geschäftsbetriebe (§ 5 Abs 1 Nr 5 S 2 Buchst a KStG)

2.3.1 Allgemeines

Tz. 34

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Berufsverbände sind mit den Eink eines wG stets nur partiell stpfl.

Dies gilt unabhängig davon, ob es sich um einen wG handelt, der dem Verbandszweck dient, oder ob ein verbandsfremder wG anzunehmen ist. Für die übrigen Einkünfte bleibt die StFreiheit erhalten.

Tz. 35

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Das Fehlen einer ZwB-Regelung in § 5 Abs 1 Nr 5 KStG stellt keine Ges-Lücke dar. Dies ergibt sich daraus,

• dass lediglich § 5 Abs 1 Nr 9 KStG hinsichtlich der für die StBefreiung erforderlichen Voraussetzungen auf die §§ 51–68 AO verweist, so dass § 65 AO auch nur auf diese Kö anwendbar ist,
• von den anderen Befreiungsvorschriften des § 5 Abs 1 KStG lediglich die Nrn 19 und 22 dem ZwB etwa entspr Regelungen enthalten.

Ebenso s rkr Urt des FG Nds v 28.07.1998 (EFG 1998, 1665), das zusätzlich noch auf die bei einem Berufsverband mangelnde Selbstlosigkeit hingewiesen hat.

2.3.2 Einkommensermittlung der wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe

Tz. 36

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Zur Einkommensermittlung der wG s R 5.7 Abs 7 KStR und H 5.7 "Einkommensermittlung bei Berufsverbänden" KStH 2015.

Zur Frage, inwieweit Mitgliedsbeiträge nicht nach § 8 Abs 5 KStG außer Ansatz bleiben, sondern als Leistungsentgelte für die wirtsch Förderung der Einzelmitglieder und damit als Einnahmen eines wG zu beurteilen sind, s R 8.11 Abs 3 KStR. Zur Schätzung von nicht kostendeckenden Entgelten für derartige Sonderleistungen ebenfalls s R 8.11 Abs 3 KStR; außerdem s H 8.11 "Schätzung des Leistungsentgelts bei Erhebung nicht kostendeckender Entgelte für Sonderleistungen" KStH 2015.

Tz. 37

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Dabei kommen auch vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG in Betracht. Hierzu s Urt des BFH v 13.08.1997 (BStBl II 1998, 161) und das aufgehobene vorinstanzliche Urt des FG Köln v 03.09.1996 (EFG 1997, 370). Der BFH hat in dieser Entsch zwei verschiedene Sachverhalte rechtlich unterschiedlich gewürdigt.

Zum einen sah er keine vGA als gegeben an hinsichtlich der Weiterleitung von Rabatten, die der Berufsverband auf Leistungen seiner Mitglieder zur Weiterleitung an diese erhielt, da dies dem Handeln eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters entspr.

Zum anderen bejahte der BFH eine vGA, wenn ein Berufsverband für seine Mitglieder Inkasso- und Abrechnungsfunktionen übernahm, ohne dafür von seinen Mitgliedern ein angemessenes Entgelt zu verlangen bzw einen angemessenen Teil des Mitgliedsbeitrags als BE des wG zu behandeln (zur insoweit noch erforderlichen sachverhaltsmäßigen Klärung verwies der BFH die Sache an das FG zurück).

Tz. 38

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Zur entspr detaillierten Regelung für Mitgliedsbeiträge der Haus- und Grundbesitzervereine, Mietervereine s R 8.12 KStR und H 8.12 KStH 2015. Auch das FG München hat mit Urt v 19.07.2010 (EFG 2010, 1921) bei einem als Verein organisierten Netzwerk für Frauen in IT-Berufen für die Aufteilung in echte und unechte Mitgliedsbeiträge auf 8.12ff KStR zurückgegriffen. Vom FG wurde im Übrigen für den Verein die StBefreiung nach § 5 Abs 1 Nr 5 KStG verneint, weil er nicht die Interessen aller Angehörigen eines Berufsstandes verfolgt, sondern nur diejenigen der Frauen (s R5.7 Abs 1 S 2 KStR). Zur vergleichbaren Problematik bei gemeinnützigen Kö iSd § 5 Abs1 Nr9 KStG und dem BFH-Urt v 17.05.2017, BStBl II 2018, 218, zur Freimaurerloge, die Frauen von der Mitgliedschaft ausschließt und deshalb nicht gemeinnützig ist, s auch § 5 Abs1 Nr9 KStG, Tz21.

Tz. 39

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Die vorstehenden Regelungen gelten nicht nur für voll stpfl Vereine, sondern auch für nach § 5 Abs 1 Nr 5 KStG stfreie Berufsverbände mit stpfl wG und für Vereine, bei denen im Übrigen kein wG vorliegt (ausdrücklich s H 5.7 "Einkommensermittlung bei Berufsverbänden" KStH 2015).

Tz. 40

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Entgegen diesen detaillierten Regelungen zur Einkommensermittlung der wG vertritt die Fin-Verw (tw) eine "Vereinfachungsregelung", nach der bei Berufsverbänden das stliche Ergebnis des wG "Rechtsberatung" mit 0 EUR angesetzt werden kann (s Kurzinfo der OFD Münster v 24.04.2005, DB 2005, 1028 und s Vfg der OFD Hannover v 08.12.2005, DStZ 2006, 170). Diese Sonderregelung ist uE im Hinblick auf die eindeutige Verw-Regelung in 8.12 Abs 1 KStR rechtlich bedenklich; eine derartige Regelung hätte uE im Ges-Wege erfolgen müssen (s § 64 Abs 3 AO, der für bestimmte wG der nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG stfreien Kö den Ansatz eines Pauschalgewinns iHv 15 % der Einnahmen zulässt). GlA s Urt des FG He v 20.11.2003 (EFG 2005, 561), das der Schätzung des FA auf 0 EUR nicht gefolgt ist. Der BFH hat mit Beschl v 15.07.2005 (BFH/NV 2005, 2061) die Rechtsansicht des FG HE bestätigt und darauf hingewiesen, dass die in Einklang mit R 8.12 Abs 1 KStR vorgenommene Schätzung von 20 % der Beitragseinnahmen als stpfl Einnahmen eine zutr Schätzung darstellt.

Tz. 41

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Eine wes Vereinfachung wird außerdem hierdurch in vielen Fällen nicht eintreten. Unterhält ein Berufsverband nicht nur die Rechtsberatung, sondern bietet er weitere Sonderleistungen ohne zusätzliches Entg...