Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.3.2.2 Anwendungsbereich der isolierenden Betrachtungsweise, insbesondere bei inländischen Betriebsstätten; Zusammenfassung inländischer Einkünfte unter eine Einkunftsart

Tz. 21

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Problematisch ist, unter welchen Voraussetzungen Inl-Eink unterschiedlicher Kategorien zusammenzufassen sind. Im hier interessierenden Zusammenhang ist die Problematik von Belang, weil beim Vorliegen einer inl BetrSt iSd § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG (s Tz 33–38) zwei Fragen zu klären sind: Zum einen ist zu behandeln, ob das Bestehen einer inl BetrSt dazu führt, dass die ausl Kö insgesamt gew tätig ist, womit bestimmte Eink ggf nur unter den Voraussetzungen des § 49 Abs 2 EStG (isolierende Betrachtungsweise) der beschr StPflicht unterliegen können. Zum anderen ist uU zu entscheiden, inwieweit sonstige inl Eink der beschr kstpfl Kö dieser BetrSt zugeordnet werden können. Ist Letzteres im Einzelfall zu bejahen, bedarf es zur Begr der beschr StPflicht dieser sonstigen inl Eink der isolierenden Betrachtungsweise nicht. Ist dies hingegen zu verneinen, bedarf es der isolierenden Betrachtungsweise nur, wenn die Kö insges gew Eink erzielt, womit wiederum die erste Frage angesprochen ist. Wichtig können diese Fragen auch für den Umfang des inl Betriebes iSd GewSt sein (s Tz 25). Sie können ferner Bedeutung erlangen, weil für bestimmte inl Eink die inl KSt mit dem St-Abzug abgegolten und daher eine Zusammenfassung mit anderen inl Eink ausgeschlossen ist (s Tz 158). Die Einbeziehung solcher Eink in den Verlustausgleich war ebenfalls nicht möglich (§ 50 Abs 2 EStG idF bis 2008).

Tz. 22

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Die Zusammenfassung richtet sich uE grds nach den gleichen Grundsätzen wie bei unbeschr stpfl natürlichen Pers. Keinesfalls sind danach bei Bestehen einer inl BetrSt alle inl Aktivitäten automatisch dieser BetrSt zuzuordnen. § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG folgt dem sog BetrSt-Prinzip, das übereinstimmend auch in den DBA (s Art 7 OECD-MA) verwendet wird. Im DBA-Recht wiederum wird international nahezu einhellig – und insbes auch von D – davon ausgegangen, dass das Bestehen einer BetrSt nicht automatisch dazu führt, dass alle Aktivitäten des Unternehmens im BetrSt-Staat der BetrSt zuzurechnen sind (keine sog "Attraktivkraft" der BetrSt; zB s Debatin/Wassermeyer, DBA, Art 7 MA Rn 2; s IntGA Tz 1102f). Dann kann für § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG nichts Anderes gelten. Vielmehr ist zur Bestimmung des Umfangs der der BetrSt zuzuordnenden Aktivitäten vor allem danach zu fragen, ob die zur Eink-Erzielung dienenden WG dem BV der inl BetrSt zuzuordnen sind (tw Abw/Besonderes gilt bei der Anwendung von DBA, s Tz 26), wobei die WG des BV nicht notwendigerweise im Inl belegen sein müssen. So ist es ohne weiteres denkbar, dass ein ausl Unternehmen mit gew BetrSt im Inl daneben auch andere Inl-Engagements entwickelt, die mit der inl BetrSt in keinem Zusammenhang stehen.

Beispiel:

Eine französische SA betreibt in Dresden und Magdeburg Baumärkte (BetrSt). Die Hauptstelle der SA in Straßburg erwirbt im Schwarzwald Ferienwohnungen, die verdienten Mitarbeitern der Abteilung Straßburg zur Verfügung gestellt werden.

Die Inl-Aktivitäten können nicht zusammengefasst werden. Aus der Überlassung der Ferienwohnungen erzielt die SA dem Grunde nach Vermietungseink iSd § 49 Abs 1 Nr 6 EStG. Diese Vorschrift ist – wenn die Ferienwohnungen nicht zum BV der BetrSt gehören – unmittelbar anwendbar, weil keine Rechtsgrundlage dafür besteht, die Vermietungstätigkeit ohne weiteres der BetrSt zuzuordnen (s Tz 23–25). Die gew Tätigkeit der SA steht der St-Pflicht nicht entgegen, § 49 Abs 2 EStG (s Tz 18).

Tz. 23

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Beschr stpfl Kö sind nicht schon kraft Rechtsform buchführungspflichtig und damit auch nicht ohne weiteres gew tätig (s Urt des BFH v 07.11.2001, BStBl II 2002, 861 mwNachw). Seit dem VZ 1994 ergab sich dies im Umkehrschluss aus § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst f S 2 EStG und seit dem SEStEG v 07.12.2006 gilt § 8 Abs 2 KStG ausdrücklich nur für unbeschr Stpfl. Daher ist zu beantworten, inwieweit (ggf nur tw) nicht originär gew iSd §§ 15–17 EStG tätige ausl Kö (insbes vermögensverwaltende) aus anderen Rechtsgründen gew Eink erzielen (zur praktischen Bedeutung dieser Frage s Tz 21, s Tz 25).

Tz. 24

Stand: EL 104 – ET: 12/2021

Nicht abschließend geklärt ist diesbezüglich das Verhältnis von § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG zu § 8 Abs 2 KStG idF vor dem SEStEG. Nach § 8 Abs 2 KStG aF waren bei Stpfl, die gem den Vorschriften des HGB zum Führen von Büchern verpflichtet sind, alle Eink als solche aus Gew zu behandeln. Besteht eine (buchführungspflichtige) inl Zweigniederlassung bzw BetrSt, ist problematisch, inwieweit dies – gem § 8 Abs 2 KStG aF oder aus anderen Gründen – dazu führt, dass die Gesamttätigkeit der Kö gew iSd § 49 Abs 1 Nr 2 EStG, § 15 EStG wird.

Hr-lich sind inl Zweigniederlassungen ausl Unternehmen als solche im Inl buchführungspflichtig, wenn sie eine kaufmännische Tätigkeit iSd HGB ausüben. Daraus ergab sich bis zur Neufassung des § 8 Abs 2 KStG (bis 2006) die Frage, ob dies notwendigerweise dazu führte, dass alle Eink der ausl Kö insgesamt gew sind und mithin – vorbehaltlich der isolierenden ...