Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.4 Besteuerungszeitraum

Tz. 27

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Nach § 11 Abs 1 S 1 KStG ist – abw von § 7 Abs 3 S 1 KStG iVm § 31 Abs 1 KStG und § 25 EStG – der im hr-lichen Abwicklungszeitraum erzielte Gewinn der Besteuerung zugrunde zu legen. Der Begriff des Abwicklungszeitraums umfasst damit den hr-lichen Liquidationszeitraum. Davon abzugrenzen ist der Besteuerungszeitraum, der dann gleichzeitig auch der VZ ist. Dieser soll drei Jahre (36 Monate) nicht übersteigen (§ 11 Abs 1 S 2 KStG).

Im Abwicklungszeitraum soll es nach der Verw-Auff (hierzu s Schr des BMF v 26.08.2003, BStBl I 2003, 434) zwar kein Wj im stlichen Sinn geben. Für Zwecke der Besteuerung einschl der Anwendung des § 40 Abs 4 S 3 KStG sowie des § 27 KStG soll ein jeweiliger Besteuerungszeitraum aber als Wj gelten. Zu dieser Problematik und der Alternative, den gesamten Abwicklungszeitraum als Wj zu betrachten, s § 40 KStG Tz 33. Nach uE zutr Auff von Frotscher (in F/D, Rn 29b zu § 11 KStG) gilt dies auch für die Anwendung von § 4h EStG iVm § 8a KStG. Für den jeweiligen Besteuerungszeitraum ist der St-Satz maßgebend, der zum Ablauf dieses Zeitraums gültig ist (s Urt d BFH v 18.09.2007, BStBl II 2008, 316; s Urt v 23.01.2013, BStBl II 2013, 508).

Abwicklungs- und Besteuerungszeitraum beginnen grds mit dem Beginn der Abwicklung, zum Wahlrecht bei Rumpf-Wj s Tz 35. Das ist in der Regel zB der Tag des Auflösungsbeschl (s Urt des BFH v 09.03.1983, BStBl II 1983, 433) oder eines vergleichbar wirkenden Rechtsakts. Die Abwicklung kann aber auch durch tats Handlungen ausgelöst werden, die dem Auflösungsbeschl vorangehen. Erfolgt die Abwicklung innerhalb von drei Jahren, enden Abwicklungs- und Besteuerungszeitraum auch zusammen.

Der Abwicklungszeitraum endet erst, wenn die Liquidation rechtsgültig abgeschlossen ist. Dies beinhaltet auch den Ablauf des Sperrjahres. Das Sperrjahr beginnt mit dem Tag, an dem der Aufruf an die Gläubiger bekannt gemacht bzw veröffentlicht wurde (s § 272 Abs 1 AktG, § 73 GmbHG). Eine Ausschüttung des Liquidationsvermögens vor Ablauf des Sperrjahres führt noch nicht zu einem Erlöschen der Kap-Ges, der Löschung im H-Reg kommt nur deklaratorische Wirkung zu (s R 11 Abs 2 S 3, 4 KStR 2015).

Tz. 28

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Bei der Regelung zum Besteuerungszeitraum (§ 11 Abs 1 S 2 KStG) handelt es sich um eine Sollvorschrift, deren Anwendung im Ermessen der Fin-Verw liegt (s BFH v 22.06.2006, BStBl II 2008, 312 und v 18.09.2007, BStBl II 2008, 319).

Die Auslegung des Verhältnisses von Abwicklungszeitraum (s § 11 Abs 1 S 1 KStG) und Besteuerungszeitraum (s § 11 Abs 1 S 2 KStG) stellt nach Bergmann (s GmbHR 2012, 943) zutr eines der Kernprobleme in der Anwendung der Liquidationsbesteuerung dar. Streitpunkt ist vor allem, ob eine Veranlagung nach Ablauf des dreijährigen Besteuerungszeitraums zu einer Entstehung von mehreren St-Perioden führen kann, oder ob diese als vorläufige Veranlagung nach Ablauf der Liquidation durch eine Veranlagung für den gesamten Abwicklungszeitraum als einheitl VZ zu ersetzen ist. Daran anknüpfend soll es für den gesamten Abwicklungszeitraum nur einen endgültiger Besteuerungszeitraum geben, der sich erst mit dem Abschluss der Liquidation manifestiert.

UE ist der Abwicklungszeitraum in mehrere eigenständige Besteuerungszeiträume (VZ) aufzuteilen, wenn der dreijährige Besteuerungszeitraum überschritten wird (s Tz 32). Daraus folgt, dass der Abwicklungszeitraum nur dann mit dem Besteuerungszeitraum übereinstimmt, wenn die Liquidation innerhalb von drei Jahren abgeschlossen ist. Die Besteuerung des Abwicklungsgewinns (§ 11 Abs 2 KStG) erfolgt nur im letzten Besteuerungszeitraum (s Tz 33).

Tz. 29

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Erstreckt sich die Abwicklung über einen Zeitraum von mehr als drei Jahren, kann das FA iRe Ermessensentsch (s § 5 AO) den Besteuerungszeitraum auch verlängern. Entsprechend der Annahme eines einmalig dreijährigen Besteuerungszeitraums mit nachfolgenden jährlichen Veranlagungen zur KSt (s Tz 30) kommt uE eine Verlängerung des Besteuerungszeitraums insbes dann in Frage, wenn der Dreijahreszeitraum ansonsten nur unbedeutend überschritten würde, wenn die Abwicklung sich ohne Verschulden der Kö (kurzfristig) hinauszieht, wenn eine länger währende Abwicklung keine Schwierigkeiten bei der Ermittlung der Eink erwarten lässt und/oder wenn keine wes St-Ansprüche bereits entstanden bzw zu erwarten sind (glA s Frotscher, in F/D, Rn 32 zu § 11 KStG; krit in Bezug auf diese Kriterien s Hageböke, in R/H/N, Rn. 137ff zu § 11 KStG).

Bei dieser Ermessensentsch sind zwei gegenläufige Interessenlagen abzuwägen: Einerseits soll nämlich das Gesamtergebnis der Abwicklung möglichst zusammengefasst besteuert werden, andererseits ist aber auch eine zeitgerechte Erfassung der Liquidationsgewinne sicherzustellen (s Urt des BFH v 18.09.2007, BStBl II 2008, 319). Die Tatsache, dass auf den Schluss eines Besteuerungszeitraums ein niedrigerer Steuersatz Anwendung findet, muss die Fin-Verw hingegen bei ihrer Entsch nicht berücksichtigen. Eine dadurch ansonsten e...