Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.5.3.5.7 Überlegungen zur Reform der Besteuerung der KGaA und der persönlich haftenden Gesellschafter

Tz. 42j

Stand: EL 110 – ET: 06/2023

Eine von der FinVerw eingesetzte Arbeitsgr soll Grundsätze für eine künftige einheitliche und konsequente Besteuerung der KGaA und deren phG erarbeiten. In den Überlegungen wird (wohl) die transparente Besteuerung favorisiert. Diese führt jedoch zu einer Reihe von Folgeproblemen, für die iRd Arbeitsgr nach Lösungen gesucht wird, zB:

• Welche Auswirkungen haben Abweichungen zwischen hr-lichem und stlichem Gewinn der KGaA (zB eine stlich nicht anzuerkennende Drohverlustrückstellung) auf den Gewinnanteil des phG iSd § 9 Abs 1 Nr 1 KStG?
• Sind auch solche nabzb BA der KGaA anteilig dem phG zuzurechnen, die nur auf den "kapitalistischen" Teil der KGaA entfallen (zB die Aufsichtsratsvergütungen iSd § 10 Nr 4 KStG oder die KSt)?
• Können KGaA und phG bzgl (von der KGaA gezahlter) ausl St das Wahlrecht zur Anrechnung nach § 34c Abs 1 EStG oder zum Abzug bei der Einkommensermittlung nach § 34c Abs 2 EStG unterschiedlich ausüben (abl hierzu s Wassermeyer in FS Streck, 2011, 259)?
• Kann, wenn im Gewinnanteil des phG Anteile am Gewinn aus einer von der KGaA vorgenommenen Veräußerung von Pers-Ges-Anteilen enthalten sind, dem phG insoweit die St-Vergünstigung nach §§ 16, 34 EStG zugestanden werden (abl hierzu s Wassermeyer in FS Streck, 2011, 259)?
• Sind ausl Betriebsstätteneink der KGaA, die anteilig auf den phG entfallen, bei diesem dem Progressionsvorbehalt gem § 32b Abs 1 Nr 2 EStG zu unterwerfen (abl hierzu s Wassermeyer in FS Streck, 2011, 259)?
• Welche Auswirkungen hat eine transparente Besteuerung auf den Hinzurechnungsbetrag nach § 8 Nr 4 GewStG (hierzu s Tz 39 und s Tz 74ff)? Wenn der Gewinnanteil des phG nach der transparenten Methode ermittelt wurde und hierbei zB die auf ihn anteilig entfallenden nabzb BA und Dividendeneink der KGaA berücksichtigt wurden, entspr der so ermittelte Betrag eher dem anteiligen "zvE" der phG. Fraglich ist, ob dieser Betrag dann mit dem nach § 8 Nr 4 GewStG hinzuzurechnenden Gewinnanteil identisch wäre.

Die Tätigkeit dieser Arbeitsgr wurde bisher nicht sonderlich forciert. In Zusammenhang mit den stlichen Gestaltungen infolge des BFH-Urt v 19.05.2010 (BFH/NV 2010, 1919) zur Anwendung des DBA-Schachtelprivilegs auf eine KGaA ergab sich jedoch ein dringender Handlungsbedarf, der zunächst zur Einfügung des § 50d Abs 11 EStG in das EStG führte (hierzu s Tz 48), im Übrigen aber der Diskussion zur ges Neuregelung der KGaA-Besteuerung erneut Auftrieb verlieh. Die Einfügung des § 50d Abs 11 EStG wurde lediglich als Zwischenlösung zu einer ges Neuregelung des Besteuerungskonzepts der KGaA angesehen (s BT-Drs 17/8867, 9 und s BR-Drs 114/12, 2).

Vorschläge zur Reform der KGaA-Besteuerung unterbreiten auch der "Wissenschaftliche Beirat der E+Y GmbH" (s DB 2014, 147) und Bielinis (s DStR 2014, 769). Der wissenschaftliche Beirat stellt im Wes die Probleme und Zweifelsfragen der derzeitigen Besteuerung dar und unterbreitet Vorschläge insbes zur Klarstellung dieser (geltenden) Rechtslage. Als klarzustellende Rechtsfragen identifiziert er ua

• die Zurechnung des anteiligen Verlustes beim phG (s Tz 22);
• die stliche Behandlung einer dem phG erteilten Pensionszusage (s Tz 50ff);
• die Behandlung des Gewinnanteils des phG iRe organschaftlichen EAV;
• die anteilige Zurechnung der von der KGaA realisierten Besteuerungsmerkmale mit Ausl-Bezug zum phG (s Tz 43ff);
• die Abziehbarkeit der Aufwendungen für Fremd-GF als Sonder-BA der KGaA (s Tz 24 und s Tz 74);
• die Behandlung von Umwandlungen unter Beteiligung einer KGaA.

Der wissenschaftliche Beirat unterbreitet das sog "Beteiligungsmodell" mit folgenden Kernaussagen:

• Bei einer nicht auf das Grundkap geleisteten Vermögenseinlage des phG rechnen sowohl die an den phG gezahlten Gewinnanteile als auch die Sondervergütungen zu dessen Eink aus Gew.
• Tätigkeits- und Leistungsvergütungen an einen nicht bzw nur als Kommanditaktionär vermögensmäßig an der KGaA beteiligten phG sind den Eink-Arten der §§ 13 bis 23 EStG nach allg Grundsätzen zuzuordnen.
• GA, die auf die Beteiligung des phG als Kommanditaktionär am Grundkap der KGaA entfallen, sind stets und nur als Eink iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG (sonstige Bezüge) zu versteuern. Es handelt sich nicht um Sonder-BE.

Bielinis (aaO) stellt drei denkbare Var der Reform der KGaA-Besteuerung vor, die von der vollständigen stlichen Angleichung des phG an die Kommanditaktionäre (Var 1) über die vollständige Gleichstellung des phG mit den MU (Var 2) bis zu punktuellen ges Klarstellungen zum derzeit geltenden Besteuerungssystem reichen (Var 3); Bielinis bevorzugt die Var 2 oder 3. Hagemann (s StuW 2019, 280) unternimmt den Versuch, die Reformvorschläge von Bielinis im grenzüberschreitenden Kontext (Zurechnung der KGaA-BetrSt zum phG; doppelter DBA-Schutz für den phG und die KGaA; s Tz 43ff) zu würdigen und unterbreitet Lösungsvorschläge hierzu.

Kollruss (s DStZ 2012, 650; s DB 2012, 3178; s StBp 2016, 41; und s FR 2016, 203) sieht hingegen das derzeitige Besteuerungskonzept der KGaA und des phG – bei zutr Anwendung – als...