Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.6.2 Zivilrechtliche (gesellschaftsrechtliche) Wirksamkeit der Umwandlung

Tz. 120

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Der Umwandlungsvorgang muss – ungeachtet der Rechtsfähigkeit der daran beteiligten Rechtsträger – auch ansonsten zivilrechtlich wirksam vollzogen werden. Das ergibt sich daraus, dass das UmwStG eine Umwandlung nach dem UmwG voraussetzt (§ 1 Abs 1 und 3 UmwStG).

Die Wirkungen der Umwandlung werden gem §§ 20 Abs 1, 131 Abs 1, 202 Abs 1 UmwG regelmäßig durch deren Eintragung in das Reg des übernehmenden/formwechselnden Rechtsträgers ausgelöst (s Hahn, in Lademann, § 1 UmwStG Rn 21, der insoweit vom gesteigerten Bestandsschutz von Umwandlungen spricht; ebenfalls s Hahn, Ubg 2012, 745f). Mängel des Umwandlungsvorgangs lassen dabei die Wirkungen der Reg-Eintragung auch mit stlicher Wirkung unberührt (s § 41 Abs 1 AO iVm § 20 Abs 2, § 131 Abs 2, § 202 Abs 3 UmwG; s § 2 UmwStG Tz 20; s Hörtnagl, in S/H/S, 6. Aufl, § 1 UmwStG Rn 150; s Frotscher, in F/M, § 1 UmwStG Rn 20). Auch bei schwerwiegenden Fehlern entfaltet die Eintragung ihre Wirkung, und die Umwandlung hat grds Bestand. Die Mängel der Umwandlung werden durch die Eintragung zwar nicht beseitigt und berechtigen ggf zu Schadenersatzforderungen. Die "dingliche" Wirkung der Umwandlung hat infolge der Eintragung aber Bestand. Daran ist auch die Fin-Verw gebunden. Sie wird die mutmaßliche Mangelhaftigkeit einer Umwandlung deshalb lediglich in solchen Fällen selbst einschätzen müssen, in denen die Unumkehrbarkeit des Umwandlungsvorgangs mangels Eintragung (noch) nicht eingetreten ist (ähnlich s Hahn, in Lademann, § 1 UmwStG Rn 22; s Hörtnagl, in S/H/S, 6. Aufl, § 1 UmwStG Rn 150; s Brinkmann, in Schneider/Ruoff/Sistermann, UmwSt-Erl, Rn 1.6). Dann hat sie die Möglichkeit, etwaige St-Bescheide für vorläufig zu erklären (§ 165 Abs 1 S 1 AO). Wenn es dann tats nicht zur Eintragung kommt, muss die Umwandlung als fehlgeschlagen angesehen werden (zu den Folgen s Tz 122).

Der UmwSt-Erl 2011 spricht darüber hinaus davon, dass die Bindungswirkung der Reg-Eintragung dann nicht eintreten soll, wenn diese trotz gravierender Mängel der Umwandlung erfolgte; s UmwSt-Erl 2011, Rn 01.06. Damit können nur Fälle gemeint sein, in denen es gesellschaftsrechtlich zur Amtslöschung der Eintragung und damit Rückabwicklung der Umwandlung kommt. Diese Situationen sind sehr selten. Selbst eine nichtige Umwandlung führt nicht schon zur Amtslöschung (aA s Schmitt/Schloßmacher, UmwSt-Erl 2011, Rn 01.06). Als ein extremer Mangel dieser Art könnte aber zB die fehlende Umwandlungsfähigkeit (s Tz 119) gelten (in diesem Sinne etwa s Hahn, in Lademann, § 1 UmwStG Rn 22 aE). In der Umwandlungspraxis traten in der ersten Hälfte der 1990er Jahre vermehrt Fälle im Bereich des LwAnpG im Zuge der Umwandlung von LPGen auf (Einzelheiten s Vossius, in W/M, § 20 UmwG Rn 388ff). Bei einem Mangel dieser Schwere hat gesellschaftsrechtlich eine Amtslöschung nach § 395 FamFG zu erfolgen, um die Wirkungen der Eintragung zu beseitigen. Eine eigene Prüfungskompetenz hat die Fin-Verw allerdings auch hier nicht. Sie kann allenfalls eine Löschung der Umwandlung anregen. Folgt ihr das Reg-Gericht und kommt es tats zur Amtslöschung, führt dies zur Rückabwicklung der Umwandlung. Dann sind auch die St-Bescheide infolge eines rückwirkenden Ereignisses zu ändern (§ 175 Abs 1 Nr 2 AO; s Hörtnagl, in S/H/S, 6. Aufl, § 1 UmwStG Rn 154). Folgt das Reg-Gericht der Anregung des FA allerdings nicht, bleibt es auch stlich bei der konstitutiven Wirkung der Eintragung, und die Wirkungen der Umwandlungen bleiben erhalten.

Tz. 121

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Auch bei ausl oder grenzüberschreitenden Umwandlungen kommt der Entsch der Reg-Behörden maßgebliche Bedeutung zu (s UmwSt-Erl 2011, Rn 01.23; ebenso s Hahn, in Lademann, § 1 UmwStG Rn 23; s Schmitt/Schloßmacher, UmwSt-Erl 2011, Rn 01.23), indem sie Indizwirkung hinsichtlich der zivil- und gesellschaftsrechtlichen Wirksamkeit der Umwandlung entfaltet. Gravierende Mängel des Umwandlungsvorgangs sollen jedoch bei einer ausl oder grenzüberschreitenden Umwandlung schädlich sein, und zwar unabhängig von einer ggf positiven Entsch der Reg-Behörden. Auch insoweit dürften die Befugnisse der Fin-Verw vergleichbar begrenzt sein wie bei einer inl Umwandlung (s Tz 120). Außerdem fehlt es an einer europäischen Harmonisierung, so dass der Zeitpunkt des Wirksamwerdens einer Umwandlung je nach Rechtsordnung unterschiedlich geregelt sein kann (s Benecke, in Haase/Hruschka, § 1 UmwStG Rn 50).

Dessen ungeachtet muss jedoch die Vergleichbarkeit eines ausl Vorgangs mit einem inl Umwandlungsvorgang durch die inl Fin-Beh positiv festgestellt werden (dazu s Tz 106; ebenso s Umwst-Erl 2011, Rn 01.24). Das gilt insbes für ausl Umwandlungen ohne Beteiligung inl Rechtsträger.

Tz. 122

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Fehlgeschlagene Umwandlungen sind stlich als Übertragung von Einzel-WG (mit Gewinnrealisierung) zu behandeln. Die Umwandlung kann also grds nicht erfolgsneutral erfolgen und führt zur Entstrickung des übertragenen Vermögens.

Die fehlgeschlagene Umwandlung kann allerdings uU erfolgsn...