Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.7.1.3.2 Beteiligung an einer ausschließlich mit Gewinnerzielungsabsicht tätigen Mitunternehmerschaft

Tz. 52d

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Werden alle Tätigkeiten der Pers-Ges mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben (Vorliegen einer MU-Schaft; s Urt des BFH v 25.06.1996, BStBl II 1997, 202), führt die Beteiligung der jur Pers d öff Rechts an dieser MU-Schaft insges zu einem oder mehreren BgA. Dies gilt unabhängig davon, ob die Tätigkeit der MU-Schaft, würde sie von der jur Pers d öff Rechts unmittelbar selbst ausgeübt, bei ihr nach § 4 Abs 5 KStG hoheitlich wäre und somit zu keinem BgA führen würde (Vorrang des § 15 EStG vor § 4 KStG). Krit hierzu s Schiffers (DStZ 2017, 305). Zu dem (bzw den) BgA gehören auch das Sonder-BV und die damit verbundenen Sonder-BE oder Sonder-BA (s Schr des BMF v 21.06.2017, BStBl I 2017, 880 Rn 2). Dies kann dazu führen, dass eine im Bereich des Sonder-BV – isoliert betrachtet – vorliegende Vermögensverwaltung (zB Verpachtung an die MU-Schaft) umqualifiziert werden muss und der Besteuerung unterliegt (s Fiand, KStZ 2018, 181). Zur Beurteilung der Gewinnerzielungsabsicht sind mögliche Aufgabe- und VG einzubeziehen (s Fiand, KStZ 2018, 181 und s Strahl, Ubg 2019, 272).

Tz. 52e

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Die Beteiligung an einer MU-Schaft führt nach dem Schr des BMF v 21.06.2017 (BStBl I 2017, 880, Rn 3) zu mehreren BgA, wenn die Tätigkeiten iSd Rn 59 des Schr des BMF v 12.11.2009 (s BStBl I 2009, 1303) als "vd" zu beurteilen sind. Hierzu s Tz 51c, krit hierzu s Schiffers (DStZ 2017, 305).

Diese Rechtsfrage offenlassend s Urt des BFH v 18.01.2023 (Az: I R 9/19).

Ergeben sich nach diesen Grundsätzen mehrere BgA, so sind diese auf Ebene der beteiligten jur Pers d öff Rechts nach Maßgabe des § 4 Abs 6 S 1 KStG zusammenzufassen, wenn die Voraussetzungen dieser Vorschrift vorliegen. Das in anderen Fällen bestehende gesondert Wahlrecht für die Zusammenfassung von BgA nach § 4 Abs 6 KStG (s Tz 112ff) ist nach Rechts-Auff der Fin-Verw im Falle vd Tätigkeiten einer MU-Schaft nicht (erneut) zu gewähren, da die jur Pers d öff Rechts dieses Wahlrecht durch die organisatorische Verbindung der vd Tätigkeiten in einer MU-Schaft bereits ausgeübt habe (hierzu s Schiffers, DStZ 2017, 305, DStZ 2017, 600, DStZ 2019, 705 und DStZ 2020, 323; ebenso s Urt des FG S-H v 15.01.2019, EFG 2019, 1458 und s Urt des BFH v 18.01.2023, Az: I R 9/19).

Bestehen Beteiligungen an mehreren MU-Schaften, so sind zunächst die innerhalb der jeweiligen MU-Schaft ausgeübten Tätigkeiten (zwingend) nach Maßgabe des § 4 Abs 6 KStG zusammenzufassen. In einem zweiten Schritt ist dann bei der beteiligten jur Pers d öff Rechts zu prüfen, ob die (aus den Beteiligungen) bisher gebildeten BgA gem § 4 Abs 6 KStG weiter zusammengefasst werden können (Wahlrecht!; ebenso s Fiand, KStZ 2018, 181). Krit zur Frage der über den Rahmen der gewählten Organisationsform "Pers-Ges" hinausgehenden Zusammenfassung s Urt des FG S-H v 15.01.2019 (EFG 2019, 1458).

Tz. 52f

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Das Schr des BMF v 21.06.2017 (BStBl I 2017, 880) enthält keine verfahrensrechtlichen Regelungen für den Fall, dass alle Tätigkeiten der MU-Schaft mit Gewinnerzielungsabsicht durchgeführt werden. UE ist in diesem Falle für alle Gewinntätigkeiten nur eine gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung vorzunehmen. Nach Rechtsauff der FinVerw sind die sich aus § 4 KStG ergebenden Besonderheiten (Vorliegen mehrere BgA) keine "anderen Besteuerungsgrundlagen" iSd § 180 Abs 1 S 1 Nr 2 Buchst a AO, die gesondert und einheitlich festzustellen wären. Die Folgen dieser "Besonderheiten" hat vielmehr die beteiligte jur Pers d öff Rechts iR ihrer KSt-Erklärung eigenständig zu erklären. Im Ergebnis läuft dies auf eine eigenständige "Spartenrechnung" der jur Pers d öff Rechts hinaus, bei der die Summe der Spartenergebnisse dem gesondert und einheitlich festgestellten Gewinnanteil entspricht.

Nach Rechtsauff der FinVerw gilt dies selbst für derartige Tätigkeiten, die nach den oben dargestellten Grundsätzen auf Ebene der jur Pers d öff Rechts nach Maßgabe des § 4 Abs 6 S 1 KStG zwingend wieder zu einem einheitlichen BgA zusammenzufassen sind.

Im Feststellungverfahren einer Pers-Ges, an der eine jur Pers d öff Rechts beteiligt ist, wird nicht darüber entschieden, inwiefern die jur Pers d öff Rechts mit ihrer Beteiligung einen BgA unterhält (s Urt des BFH v 29.11.2017, BStBl II 2018, 495, mwNachw).

Tz. 52g

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Eine vermögensverwaltende Tätigkeit der MU-Schaft (zB das Halten von Beteiligungen an einer oder mehreren Kap-Ges) ist danach zu beurteilen, ob sie als selbständige Tätigkeit oder als Hilfs- oder Nebengeschäft zu einer übrigen Tätigkeit der MU-Schaft einzuordnen ist. Im ersten Fall liegt eine (eigenständige) vermögensverwaltende Tätigkeit der MU-Schaft vor, die nach den oa Grundsätzen (s Tz 52c) bei der beteiligten jur Pers d öff Rechts keinen BgA begründet (ebenso s Urt des BFH v 29.11.2017, BStBl II 2018, 495). Im zweiten Fall ist die Beteiligung an der Kap-Ges dem bzw den sich aus der/den übrigen Tätigkeit/en der MU-Schaft ergebenden BgA zuzurechnen (s Sc...