Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3 Gesonderte Feststellung; Grundlagenfunktion; Erklärungspflicht (§ 27 Abs 2 KStG)

3.1 Gesonderte Feststellung des Einlagekto (§ 27 Abs 2 S 1 KStG)

Tz. 110

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Nach § 27 Abs 2 S 1 KStG ist der unter Berücksichtigung der Zu- und Abgänge des Wj ermittelte Bestand des stlichen Einlagekto (zum Schluss jedes Wj, auch eines Rumpf-Wj) gesondert festzustellen. Die gesonderte Feststellung dient der Rechtssicherheit, denn die Inanspruchnahme des stlichen Einlagekto zur Finanzierung von Leistungen geschieht möglicherweise erst lange Jahre nach einer im Nachhinein strittigen Veränderung dieses Ktos.

Der Bestand des stlichen Einlagekto ist auch zum Schluss solcher Wj gesondert festzustellen, in denen sich keine Bestandsveränderungen ergeben haben. Antweiler (in E & Y, § 27 KStG Rn 94) will auch für Jahre, in denen sich im stlichen Einlagekto Nullbestände ergeben und offensichtlich auch für Kö, die nie über Bestände im Einlagekto verfügt haben, einen (negativen) Feststellungsbescheid erteilt wissen. UE ist die Feststellung eines Nullbestands nur zum Schluss des Wj erforderlich, in dem das Einlagekto vorher Bestände ausgewiesen hat und diese sich auf Null verringert haben.

Tz. 111

Stand: EL 108 – ET: 12/2022

Nicht in jedem Fall kann die Kap-Ges bei einer Ausschüttung mit einem Blick in die Bil feststellen, aus welchen Finanzierungsquellen die Ausschüttung gespeist wird und welche stlichen Folgen sich daraus ergeben. Die Kö muss vielmehr über den Umweg der in § 27 Abs 1 S 3 KStG geregelten Differenzrechnung rückrechnen, wie hoch der nicht gesondert festzustellende ausschüttbare Gewinn ist, der vor dem Einlagekto zur Finanzierung einer Ausschüttung heranzuziehen ist.

3.2 Grundlagenfunktion (§ 27 Abs 2 S 2 KStG)

Tz. 112

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Nach § 27 Abs 2 S 2 KStG ist der Bescheid über die gesonderte Feststellung des stlichen Einlagekto Grundlagenbescheid für den Bescheid über die gesonderte Feststellung zum jeweils nachfolgenden Feststellungszeitpunkt. Die Bindungswirkung greift auch bei einem der Höhe nach unzutr festgestellten Bestand des stlichen Einlagekto. Der festgestellte Bestand des stlichen Einlagekto ist auch für die Ermittlung des ausschüttbaren Gewinns (s § 27 Abs 1 S 5 KStG) maßgeblich.

Die systemüberleitende Grundlagenfunktion beim Wechsel zum Halb-Eink-Verfahren erfolgte nach den Regeln des § 39 KStG (s Tz 20). Nach § 39 Abs 1 KStG war ein nach § 36 Abs 7 KStG sich ergebender positiver Endbetrag des Teilbetrags EK 04 als Anfangsbestand des stlichen Einlagekto iSd § 27 KStG zu erfassen (s § 39 KStG Tz 2ff). Dh der Feststellungsbescheid gem § 36 Abs 7 KStG (bei kj-gleichem Wj zum 31.12.2000) ist Grundlagenbescheid für den Bescheid iSd § 27 Abs 2 KStG (zum 31.12.2001) über die erstmalige (Anfangs-)Feststellung des stlichen Einlagekto. Ein negativer Bestand an EK 04 wurde hingegen nicht als Anfangsbestand des Einlagekto angesetzt (s Beschl des BFH v 11.09.2013, BFH/NV 2014, 184).

Tz. 113

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Eine weitere formale Grundlagenfunktion iSd § 182 AO, wonach der Feststellungsbescheid gem § 27 Abs 2 KStG bindend für die St-Besch iSd § 27 Abs 3, 4 KStG ist und die St-Besch wiederum Bindungswirkung hinsichtlich des Ansatzes der nach § 20 Abs 1 S 1 Nr 1 S 3 EStG stfreien Einlagerückzahlungen im ESt- bzw KSt-Bescheid des AE hat, ist im Gesetz nicht geregelt.

Zu der Frage, ob zwischen dem an die Kö gerichteten Bescheid über die Feststellung des Einlagekto (§ 27 Abs 2 KStG), der von der Kö (bzw von einem Kreditinstitut) ausgestellten St-Besch (§ 27 Abs 3, 4 KStG) und dem an den AE gerichteten ESt- bzw KSt-Bescheid (Nichtzugehörigkeit der Einlagerückzahlungen zu den stpfl Kap-Erträgen, s § 20 Abs 1 S 1 Nr 1 S 3 EStG) verfahrensrechtl bzw materiell-rechtl Bindungswirkungen bestehen, gilt uE Folgendes:

1. Zum Verhältnis zwischen dem Feststellungsbescheid gem § 27 Abs 2 KStG und der St-Besch (§ 27 Abs 3, 4 KStG)

   Von einer formalen Grundlagenfunktion kann in diesem Verhältnis nicht die Rede sein, sondern nur von einer materiell-rechtlichen Anbindung der St-Besch an den Feststellungsbescheid. Seit der Einfügung des § 27 Abs 5 KStG durch das SEStEG besteht bei zu niedriger Bescheinigung der Einlageverwendung (§ 27 Abs 5 S 1–3 KStG) allerdings eine umgekehrte zwingende betragsmäßige Anbindung des Feststellungsbescheids an die dem AE erteilte St-Besch (Festschreibung der Verwendung, s Tz 205ff). Nach dem Urt des FG Rh-Pf v 18.07.2014 (EFG 2014, 2081; die nachfolgende Rev in dem Verfahren I R 48/14 wurde als unbegründet zurückgewiesen) setzt die Verringerung des stlichen Einlagekto im Feststellungsbescheid eine entspr vor der Bekanntgabe des Bescheids erteilte StBesch nach § 27 Abs 3 KStG voraus.

2. Zum Verhältnis zwischen der St-Besch (§ 27 Abs 3, 4 KStG) und dem an den AE gerichteten ESt- bzw KSt-Bescheid

   Nach der hM (Nachw s Tz 172) ist die St-Besch nicht materiell-rechtliche Voraussetzung dafür, dass der AE die St-Freistellung nach § 20 Abs 1 S 1 Nr 1 S 3 EStG in Anspruch nehmen kann. Sie hat danach lediglich die rechtliche Qualität eines Beweismittels, wobei der Nachw über die Höhe der Einlagenrückgewähr auch auf andere Weise erbracht werden kann, zB durch Besteuerungsgrundlagen der aus...