Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3 Materielles Korrespondenzprinzip bei Einnahmen iSd § 20 Abs Nr 1 und 9 EStG (§ 32d Abs 2 Nr 4 EStG)

3.1 Allgemeines

Tz. 26

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Nach § 32d Abs 2 Nr 4 HS 1 EStG, der durch das JStG 2010 in den § 32d eingefügt worden ist, gilt der gesonderte St-Tarif nach § 32d Abs 1 EStG nicht für vGA, soweit diese das Einkommen der leistenden Kö gemindert haben.

IRd AmtshilfeRLUmsG ist die bereits iRd JStG 2013 geplante Ausdehnung des materiellen Korrespondenzprinzips auf alle Einnahmen iSd § 20 Abs 1 Nr 1 und 9 EStG und damit auch auf alle oGA erfolgt. Die Ausweitung der Regelung soll der Vermeidung weißer Eink insbes durch hybride Finanzierungsstrukturen dienen. Wegen unserer Kritik s Tz 2a.

Nach § 32d Abs 2 Nr 4 HS 2 EStG gilt für erhaltene Bezüge (bis VZ 2013: vGA), die das Einkommen der leistenden Kö gemindert hat, doch wieder der gesonderte St-Tarif nach § 32d Abs 1 EStG, soweit diese vGA das Einkommen einer dem Stpfl nahe stehenden Person erhöht hat und auf deren Veranlagung § 32a KStG nicht anwendbar ist.

Mit dieser Regelung führt der Gesetzgeber das sog materielle Korrespondenzprinzip auch wieder für im PV gehaltene Anteile ein, deren lfd Eink der Abgeltung-St unterliegen (s Tz 2a). Ebenfalls hierzu s Benecke/Schnitger (IStR 2010, 432, 435).

3.2 Voraussetzungen

Tz. 27

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Voraussetzung für die Anwendung des § 32d Abs 2 Nr 4 HS 1 EStG ist, dass das Einkommen der leistenden Kö durch die Bezüge iSd § 20 Abs 1 Nr 1 und 9 EStG (bis zum VZ 2013: durch die vGA) gemindert worden ist. Das Einkommen der leistenden Kö ist dann gemindert, wenn der Bezug dem Unterschiedsbetrag nach § 4 Abs 1 EStG nicht hinzugerechnet worden ist. Sachlich erfasst § 32d Abs 2 Nr 4 HS 1 EStG nur die Bezüge iSd § 20 Abs 1 Nr 1 und 9 EStG, obwohl von § 32d Abs 1 EStG zB auch die Bezüge iSd § 20 Abs 1 Nr 2 EStG erfasst werden. Wegen der Frage, welche Bezüge unter die Nr 1 und 9 des § 20 Abs 1 EStG fallen, s § 3 Nr 40 EStG Tz 67 und 75. Weiter s § 20 EStG Tz 40 ff und 182 ff. Im Übrigen entspr § 32d Ab 2 Nr 4 HS 1 EStG inhaltlich der Regelung des § 3 Nr 40 S 1 Buchst d S 2 EStG, so dass hinsichtlich der Tatbestandsmerkmale auf die dortigen Ausführungen verwiesen werden kann (s § 3 Nr 40 EStG Tz 76 ff).

Tz. 28

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Nach der Rückausnahme des § 32d Abs 2 Nr 4 HS 2 EStG unterliegt die vGA auch dann dem gesonderten St-Tarif, wenn sie das Einkommen der leistenden Kö gemindert hat. Voraussetzung ist, dass die vGA das Einkommen einer dem Stpfl nahe stehenden Person erhöht hat und auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Person § 32a KStG keine Anwendung findet. Die Regelung dient der Vermeidung einer Mehrfachbesteuerung der vGA (bei dem AE und der nahe stehenden Person) in Dreiecksfällen. Sie ist durch das AmtshilfeRLUmsG nicht auf alle Bezüge iSd § 20 Abs 1 Nr 1 und 9 EStG ausgedehnt worden und entspr der Regelung des § 3 Nr 40 S 1 Buchst d S 3 EStG. Wegen Einzelheiten kann daher auf die dortigen Ausführungen verwiesen werden (s § 3 Nr 40 EStG Tz 81 ff). Ebenfalls hierzu s Haisch/Helios/Niedling (DB 2013, 1444).

3.3 Rechtsfolgen

Tz. 29

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Liegt ein Anwendungsfall des § 32d Abs 2 Nr 4 HS 1 EStG vor, greift der gesonderte St-Tarif nicht, dh die Einnahmen unterliegen in voller Höhe der tariflichen ESt. Da sich in diesen Fällen die volle St-Pflicht wegen § 3 Nr 40 S 2 EStG nicht aus § 3 Nr 40 S 1 Buchst d S 2 und 3 EStG, sondern aus § 32d Abs 2 Nr 4 EStG ergibt, bleibt es bei dem WK-Abzugsverbot des § 20 Abs 9 S 1 HS 2 EStG.

Wegen der Rückausnahme in den Fällen des § 32d Abs 2 Nr 4 HS 2 EStG s Tz 28.

3.4 Erstmalige Anwendung

Tz. 30

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Nach § 52 Abs 15 S 2 EStG idF des JStG 2010 ist die Neuregelung erstmals ab dem VZ 2011, dh für nach dem 31.12.2010 zufließende vGA anzuwenden. MaW: Für die in den VZ 2009 und 2010 zugeflossenen vGA bleibt es auch dann bei der Anwendung des gesonderten St-Tarifs, wenn die vGA das Einkommen der leistenden Kö gemindert hat. Ebenfalls hierzu s Kollruss (BB 2008, 2437).

Tz. 31

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Nach § 52 Abs 44a EStG idF des AmtshilfeRLUmsG gilt das auf alle Bezüge iSd § 20 Abs 1 Nr 1 und Nr 9 erweiterte materielle Korrespondenzprinzip für nach dem 31.12.2013 zufließende Einnahmen. Es kommt somit auf den Zuflusszeitpunkt an.

Tz. 32

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Nach § 52 Abs 33 a idF des Gesetzes zur Umsetzung der Änderungen der EU-Amtshilferichtlinie und von weiteren Maßnahmen gegen Gewinnkürzungen und -verlagerungen ist die Neuregelung des § 32d Abs S 1 Nr 3 Buchst b (s Tz 2 b und 12), wonach die berufliche Tätigkeit für die Kap-Ges einen maßgeblichen unternehmerischen Einfluss gewährleisten muss, erstmals auf Anträge für den VZ 2017 anzuwenden.