Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3 Voraussetzungen für die Steuerfreiheit

3.1 Leistungsempfänger (§ 5 Abs 1 Nr 3 Buchst a KStG)

Tz. 11

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Der Kreis der Leistungsempfänger muss sich auf den in § 5 Abs 1 Nr 3 Buchst a KStG genannten Pers-Kreis beschr. Dies sind im Einzelnen

• Zugehörige oder frühere Zugehörige einzelner oder mehrerer wG (§ 5 Abs 1 Nr 3 Buchst a Doppelbuchst aa KStG),
• Zugehörige oder frühere Zugehörige der in § 5 Abs 1 Nr 3 Buchst a Doppelbuchst bb KStG aufgezählten Spitzenverbände der freien Wohlfahrtspflege einschl ihrer Untergliederungen, Einrichtungen und Anstalten und sonstiger gemeinnütziger Wohlfahrtsverbände,
• Arbeitnehmer sonstiger Kö, Pers-Vereinigungen und Vermögensmassen iSd §§ 1 und 2 KStG, wobei den Arbeitnehmern Pers, die sich in einem arbeitnehmerähnlichen Verhältnis befinden, gleichstehen (§ 5 Abs 1 Nr 3 Buchst a Doppelbuchst cc KStG).

Leistungsempfänger iSd § 5 Abs 1 Nr 3 Buchst a KStG sind zum einen diejenigen Pers, die bereits Leistungen erhalten (Leistungsempfänger im engeren Sinne), zum anderen diejenigen Pers, denen erst später Leistungen zustehen (Leistungsanwärter). Dies ergibt sich aus der einleitenden Formulierung in § 5 Abs 1 Nr 3 KStG ("Pers, denen die Leistungen der Kasse zugute kommen oder zugute kommen sollen").

Tz. 12

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Der über den Bereich der gew Unternehmen hinausgehende Begriff des wG ergibt sich aus § 14 AO; er umfasst neben den gew Unternehmen insbes auch Betriebe der L + F und freiberufliche Unternehmen. Hierzu s § 5 Abs 1 Nr 9 KStG Tz 199ff.

Der Begriff der Zugehörigen des Betriebs ist nicht definiert. Er umfasst neben den Arbeitnehmern (hinsichtlich der Arbeitnehmer im Ausl s R 5.3 Abs 3 KStR) auch Pers, die zu dem Betrieb in einem arbeitnehmerähnlichen Verhältnis stehen. Als arbeitnehmerähnliches Verhältnis ist idR ein Verhältnis von einer gewissen Dauer bei gleichzeitiger sozialer Abhängigkeit, ohne dass LohnStPflicht besteht, anzusehen (s R 5.3 Abs 1 S 5 KStR). Zum Begriff des arbeitnehmerähnlichen Verhältnisses auch s § 17 Abs 1 S 2 BetrAVG; danach ist nur erforderlich, dass es sich um Pers handelt, denen die Leistungen aus Anlass der Tätigkeit für den Betrieb zugesagt worden sind (zB Handelsvertreter, Hausgewerbetreibende und Zwischenmeister), ohne dass es auf die Tätigkeitsdauer oder die soziale Abhängigkeit ankommt (s Heubeck, BB 1978, 489).

Arbeitnehmer, die über den Zeitpunkt der Pensionierung hinaus im Betrieb beschäftigt werden, sind ebenfalls Zugehörige iSd Ges (s R 5.3 Abs 1 S 6 KStR). Unter den Begriff der Zugehörigen fallen R 5.3 Rn 1 S 2 KStR aber auch Pers, für die der Betrieb durch ihre soziale Abhängigkeit oder eine sonstige enge Bindung als Mittelpunkt der Berufstätigkeit anzusehen ist (z. B. Unternehmen und Gesellschafter).

Tz. 13

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Zu den Zugehörigen rechnen auch deren Angehörige (s Buchst a, letzter Hs der Befreiungsvorschrift) iSd § 15 AO. Hierzu zählen auch der geschiedene Ehegatte des Arbeitnehmers sowie nichteheliche Lebensgefährten (zu den Voraussetzungen hierfür s BMF v 25.07.2002, BStBl I 2002, 706 und v 08.01.2003, BStBl I 2003, 93). Die Fin-Verw hat im BMF-Schr vom 10.11.2011 (BStBl I 2011, 1084) zu den Auswirkungen einer internen Teilung beim Versorgungsausgleich auf die StFreiheit einer UK Stellung genommen. Kommt es in Folge einer Scheidung nach Maßgabe des VAStrRefG zu neuen Begünstigten der Kasse, so ist die Frage, ob diese im stlichen Sinne Angehörige sind, weiterhin nach Maßgabe des § 15 AO (hier insbes § 15 Abs 2 Nr 1 AO) zu beurteilen. Danach rechnet der Ausgleichsberechtigte auch nach der Scheidung stlich zum Kreis der Angehörigen iSd Vorschrift. Er gilt versorgungsrechtlich als ausgeschiedener Arbeitnehmer. Im Falle der Wiederverheiratung kann der neue Ehegatte des Ausgleichsberechtigten ebenfalls als Angehöriger iSd § 5 Abs 1 Nr 3 Buchst a KStG angesehen werden.

Tz. 14

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Der Begriff der früheren Zugehörigen ist entspr abzugrenzen. Dabei müssen frühere Zugehörige die Zugehörigkeit zu der Kasse durch ihre Tätigkeit in dem betreffenden Betrieb erworben haben. Es ist nicht notwendig, dass die Kasse schon während der Zeit der Tätigkeit bestanden hat.

Scheidet ein Arbeitnehmer vor Eintritt des Versorgungsfalls aus einem Betrieb aus, der die betriebliche Altersversorgung von einer UK durchführen lässt, so kann die betreffende Verpflichtung der UK gem § 4 Abs 2 BetrAVG ua von einer anderen UK oder von einer Pensionskasse übernommen werden (s R 5.4 Abs 3 KStR). Dieser anderen Kasse gehört dann ein Leistungsempfänger an, der nicht den Begriff des Betriebszugehörigen iSd. § 5 Abs 1 Nr 3 Buchst a Doppelbuchst aa KStG hinsichtlich der neuen Kasse erfüllt, ohne dass dies der StBefreiung dieser Kasse entgegensteht. Dies gilt uE ebenso, wenn bei einem vorzeitigen Ausscheiden des Arbeitnehmers die Versorgungsverpflichtung von einer Pensionskasse gem § 4 Abs 1 S 1 BetrAVG auf eine andere Pensionskasse übergeht.

Tz. 15

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Der Kreis der Leistungsempfänger braucht nicht auf die Zugehörigen eines Unternehmens beschr zu sein, er kann sich auch auf...