Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.10 § 34 Abs 4 KStG

3.10.1 Anwendung des § 8a Abs 2 und 3 KStG idF des URefG 2008 (§ 34 Abs 4 S 1 KStG idF des Kreditzweitmarktförderungsgesetzes)

Tz. 22

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Der in § 34 Abs 6a KStG durch das URefG 2008 eingefügte S 4 wurde durch das Kroatien-StAnpG zu § 34 Abs 4 KStG und durch das Kreditzweitmarktförderungsges zu § 34 Abs 4 S 2 KStG. § 34 Abs 4 KStG regelt die Voraussetzungen für die Anwendung des durch das URefG 2008 neu gefassten § 8a Abs 2 und 3 KStG. § 8a KStG enthält für Kö Zusatzvoraussetzungen zur Anwendung der Konzernklausel (§ 4h Abs 2 S 1 Buchst b EStG; s § 8a KStG Tz 77ff) und der Escape-Klausel (§ 4h Abs 2 S 1 Buchst c EStG; s § 8a KStG Tz 121ff). Nach § 34 Abs 4 KStG sind diese Zusatzvoraussetzungen erforderlich, wenn die Rückgriffsmöglichkeit des Dritten allein auf der Gewährträgerhaftung einer Gebietskö oder einer anderen Einrichtung des öff Rechts ggü den Gläubigern eines Kreditinstituts für Verbindlichkeiten beruht, die bis zum 18.07.2001 vereinbart waren, Gleiches gilt für bis zum 18.07.2005 vereinbarte Verbindlichkeiten, wenn deren Laufzeit nicht über den 31.12.2015 hinausgeht.

Tz. 23

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Die Ausnahmeregelung bezieht sich auf den in § 8a Abs 2 Alt 3 bzw § 8a Abs 3 S 1 Alt 3 KStG geregelten Fall der Gesellschafter-Fremdfinanzierung, in dem ein Dritter auf den zu mehr als einem Viertel am Grund- oder Stammkap beteiligten Anteilseigner oder eine diesem nahe stehende Pers zurückgreifen kann. Die Anwendung der Ausschlussregelung zu § 8a Abs 2 und 3 KStG setzt damit voraus, dass die Rückgriffsmöglichkeit des Dritten iSd § 8a Abs 2 Alt 3 bzw § 8a Abs 3 S 1 Alt 3 KStG auf der Gewährträgerhaftung einer Einrichtung des öff Rechts (Gebiets-Kö: Gemeinde, Bundesland, BRD uä) ggü den Gläubigern eines Kreditinstituts (zB Sparkasse, Landesbank) besteht.

Die Anwendung des § 34 Abs 4 KStG setzt hierbei voraus, dass die Rückgriffsmöglichkeit "allein" auf die Gewährträgerhaftung zurückzuführen ist. Besteht neben der Gewährträgerhaftung eine weitere Rückgriffsmöglichkeit, greift die Ausnahmeregelung nicht.

Tz. 23a

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Der Ausschluss des § 8a Abs 2 und 3 KStG gilt, wenn die der Verbindlichkeit zugrunde liegende Vereinbarung bis zum 18.07.2001 abgeschlossen wurde. Der Anwendungsausschluss gilt in diesem Fall für die gesamte Restlaufzeit der Verbindlichkeit. Wurde die Verbindlichkeit dagegen in dem Zeitraum vom 19.07.2001 bis 18.07.2005 vereinbart, gilt der Ausschluss des § 8a Abs 2 und 3 KStG nur, wenn die Laufzeit nicht über den 31.12.2015 hinausgeht. Ebenfalls hierzu s § 8a KStG Tz 252.

3.10.2 Anwendung des § 8a KStG idF des Kreditzweitmarktförderungsgesetzes (§ 34 Abs 4 S 2 KStG idF des Kreditzweitmarktförderungsgesetzes)

Tz. 24

Stand: EL 113 – ET: 03/2024

Durch das Kreditzweitmarktförderungsges wurde S 2 dem § 34 Abs 4 KStG angefügt. Nach § 34 Abs 4 S 2 KStG ist § 8a KStG in der am 31.12.2023 geltenden Fassung weiter anzuwenden, soweit dieser sich auf § 4h EStG in der am 31.12.2023 geltenden Fassung bezieht.

Die Regelungen zur Zinsschranke des § 4h EStG idF des Kreditzweitmarktförderungsges sind gem § 52 Abs 8b EStG idF des Kreditzweitmarktförderungsges erstmals für Wj anzuwenden die nach dem 14.12.2023 (Tag des Ges-Beschl des Dt BT) beginnen und nicht vor dem 01.01.2024 enden. § 8a KStG enthält kstliche Sonderregelungen zur Zinsschranke und nimmt Bezug auf § 4h EStG. Durch den durch das Kreditzweitmarktförderungsges angefügten § 34 Abs 4 S 2 KStG soll wohl die zeitliche Anwendung des § 4h EStG entspr nachvollzogen werden, sodass § 8a KStG idF des Kreditzweitmarktförderungsges ebenfalls für Wj anzuwenden sein soll, die nach dem 14.12.2023 beginnen und nicht vor dem 01.01.2024 enden. Um die Anwendungsregelung des § 52 Abs 8b EStG hinsichtlich des § 4h EStG auch für § 8a KStG entspr nachzuvollziehen, bedurfte es einer eigenständigen Anwendungsregelung, da § 34 Abs 1 KStG idF des Kreditzweitmarktförderungsges mit dieser nicht identisch ist. Jedoch verweist § 8a KStG nicht statisch auf § 4h EStG in einer bestimmten Fassung, sodass der Verweis auf § 4h EStG in der am 31.12.2023 geltenden Fassung ins Leere gehen könnte und daher ist es zweifelhaft, ob der Wortlaut des § 34 Abs 4 S 2 KStG eine wirksame Anwendungsregelung enthält.

Die Änderungen durch das Kreditzweitmarktförderungsges sind notwendig geworden, da nach Art 4 iVm Art 11 Abs 6 ATAD die Regelungen der Zinsabzugsbeschränkung nach § 4h EStG und § 8a KStG (Zinsschranke) bis spätestens zum 31.12.2023 an die Vorgaben der ATAD anzupassen gewesen sind.