Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.12 Zeitliche Anwendung des § 8 Abs 9 KStG

Tz. 36

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Für eine Kap-Ges, die die Voraussetzungen des § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 S 2 KStG bereits erfüllt, ist § 8 Abs 9 KStG erstmals für den VZ 2009 anzuwenden (s § 34 Abs 6 S 9 KStG idF des JStG 2009), dh die Spartenrechnung ist erstmals für das Wj der Kap-Ges vorzunehmen, das in 2009 endet. Zu Problemen, die sich daraus ergeben, dass § 8 Abs 9 KStG erst ab VZ 2009 anzuwenden ist, während § 8 Abs 7 KStG, der den Ansatz von vGA bei bestimmten Dauerverlustgeschäften verhindert, auch für VZ vor 2009 Anwendung findet, s § 8 Abs 7 KStG Tz 69.

Tz. 37

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Ein auf den 31.12.2008 festgestellter Verlustvortrag der Kap-Ges ist sachgerecht auf die einzelnen Sparten iSd § 8 Abs 9 S 1 KStG aufzuteilen (s § 34 Abs 6 S 10 KStG idF des JStG 2009), uE also den Sparten zuzuordnen, denen die Tätigkeiten zuzurechnen sind, die diesen Verlust (früher) erwirtschaftet haben. Die sich nach dieser Aufteilung ergebenden jeweiligen Beträge gelten als Ausgangsbetrag bei der Anwendung des § 10d EStG in dem folgenden VZ. Diese erstmalige Aufteilung erfolgt uE nicht in Form einer gesonderten Feststellung dieser aufgeteilten Beträge, sondern iRd Verlustfeststellungen für die einzelnen Sparten auf den 31.12.2009. Dies ergibt sich uE daraus, dass die aufgeteilten Beträge (nur) als Ausgangbeträge für diese gesonderten Feststellungen "gelten".

Nach dem Beschl des BFH v 23.09.2019 (BFH/NV 2020, 522) ist die entspr Aufteilung der Verluste auch dann vorzunehmen, wenn die Kap-Ges in 2009 kein dauerdefizitäres Geschäft mehr ausübt und deshalb bei ihr für diesen VZ § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 KStG und somit auch § 8 Abs 9 KStG nicht anzuwenden sind. Es reiche vielmehr aus, wenn in Jahren vor 2009 begünstigte Dauerverluste nicht als vGA berücksichtigt worden seien und somit § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 KStG angewendet worden sei, die Verluste also aus einer solchen Tätigkeit herrührten. Hierzu s auch Schiffers (DStZ 2018, 417).

Fraglich ist uE, wie zu verfahren ist, wenn bei einer OG, die begünstigte Dauerverlustgeschäfte iSd § 8 Abs 7 KStG ausübt, zum 31.12.2008 ein vororganschaftlicher Verlust vorhanden war. § 8 Abs 9 KStG ist nach § 15 S 1 Nr 5 S 1 KStG bei der OG nicht anzuwenden (s Tz 29a). Die Anwendung des § 34 Abs 6 S 10 KStG idF des JStG 2009 ist durch § 15 S 1 Nr 5 S 1 KStG zwar nicht ausdrücklich ausgeschlossen, jedoch knüpft diese Vorschrift an den § 8 Abs 9 KStG an bzw schafft die Voraussetzungen für dessen Anwendung. Aus Praktikabilitätsgründen wäre es uE geboten, den vororganschaftlichen Verlust der OG zum 31.12.2008 deren einzelnen Sparten zuzuordnen und ab 31.12.2009 spartenweise festzustellen. Diese spartenweise Verlustfeststellung erfolgt jedoch wiederum nach § 8 Abs 9 S 8 KStG, einer Vorschrift, die nach § 15 S 1 Nr 5 S 1 KStG bei OG nicht anzuwenden ist.

Im Ges fehlte zunächst eine Vorschrift zur spartenweisen Feststellung der Verluste. Die entspr Regelung (gesonderte Feststellung des am Schluss eines VZ verbleibenden negativen GdE für jede einzelne Sparte) wurde (erst) durch das JStG 2010 in § 8 Abs 9 S 8 KStG eingefügt (s Tz 28cff) und ist aus Gründen der Rechtssicherheit erstmals für den VZ 2009, in dem die Regelungen des § 8 Abs 9 KStG erstmalig anzuwenden sind, also für die Verlustfeststellung auf den 31.12.2009, anzuwenden (s § 34 Abs 6 S 13 KStG idF des JStG 2010 und s BT-Drs 17/2249, 116).

Tz. 38

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Für den Verlustrücktrag aus 2009 auf 2008 ist die Summe der sich in 2009 in den einzelnen Sparten ergebenden Beträge maßgebend (s § 34 Abs 6 S 11 KStG idF des JStG 2009). Ein Verlustrücktrag setzt voraus, dass diese Summe negativ ist (s BT-Drs 16/11108, 36). Der Höchstbetrag des § 10d Abs 1 S 1 EStG für den Verlustrücktrag (zum damaligen Zeitpunkt: 511 500 EUR) ist für den Verlustrücktrag aus 2009 auf 2008 somit nur einmal zu gewähren (anders als in Zeiten, in denen auch im Rücktragsjahr bereits die Spartenrechnung gilt, s Tz 29). Nach Frotscher (in F/D, KStG, § 8 Rn 674) ist der Verbrauch des Verlustes durch Verlustrücktrag auf 2008 den einzelnen Sparten anteilig nach der Höhe der Spartenverluste zuzuordnen. Der Verlustrücktrag aus 2009 auf 2008 ermöglicht somit eine spartenübergreifende Verlustverrechnung.

Tz. 39

Stand: EL 103 – ET: 09/2021

Nach § 34 Abs 1 KStG idF des Ges v 27.06.2017 (BGBl I 2017, 2074) war die allg Anwendungsregelung des KStG idF dieses Ges auf den VZ 2017 festgeschrieben. Nach Art 6 des Ges v 27.06.017 traten die den Sanierungsgewinn betreffenden Regelungen – und damit auch § 8 Abs 9 S 9 KStG (s Tz 34aff) – (jedoch erst) an dem Tag in Kraft, an dem die EU-KOM durch Beschl feststellte, dass diese Regelungen entweder keine staatlichen Beihilfen iSd Art 107 Abs 1 des Vertrags über die Arbeitsweise der EU oder mit dem Binnenmarkt vereinbare Beihilfen darstellten. Diese Feststellung der EU-KOM erfolgte durch "comfort letter" v 20.07.2018. Durch Art 19 des Ges v 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338) wurden daher der bisherige Notifizierungsvorbehalt aufgehoben und gleichzeitig di...