Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2 Allgemeines zum Abzug von Zuwendungen für steuerbegünstigte Zwecke

Tz. 91

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

§ 9 Abs 1 Nr 2 KStG ersetzt für den Bereich der KSt die ertragstliche Regelungen des § 10b EStG (s Tz 3). Eine Sonderregelung für den Abzug von Zuwendungen ist wegen der Unterschiede bei der Einkommensermittlung natürlicher und jur Pers notwendig. Während abzb Zuwendungen bei der ESt-Veranlagung natürlicher Pers SA sind, die vom GdE abzuziehen sind, sind bei Kö Zuwendungen zur Förderung st-begünstigter Zwecke gem der Überschrift des § 9 KStG und dem Einleitungss der Vorschrift "abzb Aufwendungen" (s Urt des BFH v 21.10.1981, BStBl II 1982, 177). Die Vorschrift des § 9 KStG ist hiernach eine Gewinnermittlungsvorschrift. Hinsichtlich der Zuwendungsbeträge, die an nicht begünstigte Empfänger oder für nicht begünstigte Zwecke geleistet werden, hat § 9 Abs 1 Nr 2 KStG den Charakter eines "BA-Abzugsverbots" (s Urt des BFH v 25.11.1987, BFHE 151, 544 und s Drüen in F/D, KStG, § 9 Rn 24b).

Im Gegensatz zu Kap-Ges verfügen Stiftungen und Vereine über eine außerbetriebliche Sphäre. Soweit das Stiftungsgeschäft bestimmt, wem oder welchem Zweck die Erträge der Stiftung zukommen sollen, handelt es sich um Einkommensverwendung, die das Einkommen nur mindert, wenn das Ges dies ausdrücklich vorsieht (s Urt des BFH v 12.10.2011, BStBl II 2014, 484 und s Tz 101).

Der Abzug von Zuwendungen für st-begünstigte Zwecke gilt auch bei beschr StPflicht iSd § 2 Nr 1 KStG.

Tz. 92

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Die FinVerw vertritt die Ansicht, die Zuwendungen seien nicht erst vom, sondern bereits zur Ermittlung des GdE abzuziehen (s § 8 Abs 1 KStG Tz 35; s das Einkommensermittlungsschema in R 7.1 Abs 1 KStR 2022; sowie s R 9 Abs 2 KStR 2022). Insoweit ergibt sich eine materielle Abweichung zum Bereich der ESt. Dort werden die Zuwendungen – als SA – erst vom GdE abgezogen (s R 2 Abs 1 EStR 2012). Diese oa Auff der FinVerw hinsichtlich der Berücksichtigung des Zuwendungsabzugs steht mit dem Charakter des § 9 Abs 1 Nr 2 KStG als Gewinnermittlungsvorschrift (s Tz 91) in Einklang. AA s Wassermeyer (DB 2011, 1828); nach dessen Rechtsauff sind Spenden bei Stpfl, die unter § 8 Abs 2 KStG fallen, sowie bei BgA bei der Ermittlung des "stlichen Gewinns", bei den übrigen kstpfl Rechtsträgern vom GdE abzuziehen (ebenso s Kirchhain in R/H/N, KStG, 2. Aufl, § 9 Rn 267 und in Schauhoff/Kirchhain, Hdb der Gemeinnützigkeit, 4. Aufl, 907).

Tz. 93

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Ist der GdE negativ, entfällt bei natürlichen Pers ein Abzug von Zuwendungen für st-begünstigte Zwecke. Diese Zuwendungen erhöhen damit auch nicht den vor- oder rücktragsfähigen Verlust iSd § 10d EStG des Jahres, in dem die Zuwendungen geleistet wurden, da dieser sich auf die Höhe eines negativen GdE bezieht. Bei Kö sind die abzb Zuwendungen bei der Ermittlung des GdE zu berücksichtigen. Sie erhöhen daher auch den berücksichtigungsfähigen und ggf nach § 10d EStG abzb Verlust (s § 8 Abs 1 KStG Tz 35 und s Drüen in F/D, KStG, § 9 Rn 25a). Ein vortragsfähiger Verlust kann bei einer Kö ggf sogar erst durch den Abzug von Zuwendungen iSd § 9 Abs 1 Nr 2 KStG entstehen. Hierzu s Tz 163.

Tz. 94

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Auch hinsichtlich der Berücksichtigung eines Verlustabzugs in dem Jahr, in dem die Zuwendungen geleistet werden, besteht ein Unterschied zwischen der Behandlung bei der ESt und bei der KSt. § 10d Abs 2 EStG schreibt den Abzug nicht ausgeglichener negativer Eink "vorrangig vor SA" usw vor. Für ESt-Zwecke ist daher der Verlustabzug vor dem Abzug von Zuwendungen iSd § 10b EStG vorzunehmen. Nach Vornahme des Verlustabzugs wird der Abzug nach § 10b EStG im VZ der Leistung der Zuwendung in vielen Fällen nicht mehr möglich sein. Für KSt-Zwecke sind die Zuwendungen iSd § 9 Abs 1 Nr 2 KStG jedoch vor dem Verlustabzug abzuziehen (s R 7.1 Abs 1 KStR 2022), dh dass insoweit ein geringerer Verlustabzug verbraucht wird.

Tz. 95

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Wenn auch § 10b EStG im KStR keine Anwendung findet, sind doch die hierzu ergangenen Anweisungen in § 50 EStDV, in denen grds Bestimmungen zum Abzug von Zuwendungen enthalten sind, bei der KSt zu beachten, ebenso die Anweisungen in R 10b.1 und 10b.3 EStR 2012 (s R 8.1 Abs 1 Nr 2 KStR 2022 und s R 9 Abs 1 KStR 2022).