Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2 Kein Verlustvortrag aus der Zeit vor der Zusammenfassung

Tz. 4

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Nach § 8 Abs 8 S 2 KStG können nicht ausgeglichene negative Eink der einzelnen BgA aus der Zeit vor der Zusammenfassung nicht beim zusammengefassten BgA abgezogen werden. Hierdurch ist uE sowohl der Verlustvortrag aus früheren VZ als auch – im Falle einer unterjährigen Zusammenfassung vorher getrennten BgA – der Verlustausgleich im Jahr der Zusammenfassung ausgeschlossen. Bracksiek (s FR 2009, 15) weist darauf hin, dass auch "betriebswirtsch" Verluste (zB Anlaufverluste) eines gewinnträchtigen BgA aus der Zeit vor der Zusammenfassung während der Zusammenfassung nicht genutzt werden können (ebenso s Meier/Semelka, in H/H/R, KStG, § 8 Rn 590).

Eine Zusammenfassung iSd § 8 Abs 8 KStG liegt nicht nur dann vor, wenn zwei bisher eigenständige BgA zu einem neuen BgA zusammengefasst werden, sondern auch, wenn ein bereits zusammengefasster BgA um einen weiteren (neu gegründeten oder bereits bestehenden) BgA "aufgestockt" wird (ebenso s Leippe, ZKF 2009, 81, s Fiand/Klaiber, KStZ 2009, 41, und s Schr des BMF v 12.11.2009, BStBl I 2009, 1303, Rn 64). Veränderungen innerhalb eines Tätigkeitsbereichs (zB Erweiterung des Verkehrsbetriebs, der bisher nur aus Buslinien bestand, um Straßenbahnen) stellen dagegen keine schädliche Zusammenfassung idS dar.

Tz. 5

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Die Regelung des § 8 Abs 8 KStG stellt auf den ersten Blick eine Schlechterstellung gegenüber der früheren Rechtslage dar (ebenso s Schiffers, GmbH-StB 2009, 67). Bis einschl VZ 2008 konnten Verluste aus der Zeit vor der Zusammenfassung auch bei dem zusammengefassten BgA berücksichtigt werden, allerdings nur bei den Eink aus dem Tätigkeitsbereich, der früher die Verluste erwirtschaftet hatte (s § 4 KStG Tz 228ff). Da idR jedoch gezielt Gewinn- und Verlustbetriebe zusammengefasst werden und deren wirtsch Situation sich auch nur selten grds ändert, kam es auch nach bisheriger Rechtslage idR nicht zu einer Verrechnung von vor der Zusammenfassung erzielten Verlusten mit späteren Gewinnen.

Tz. 6

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Die vor der Zusammenfassung bestehenden Verlustvorträge (uE nach dem Gesetzeswortlaut nicht aber der nicht verrechenbaren Verlust, der im VZ der Zusammenfassung vor der Zusammenfassung entstanden ist; krit hierzu s Rengers, in Blümich, KStG, § 8 Rn 1131) werden nach § 8 Abs 8 S 4 KStG jedoch festgeschrieben und können in der Zeit nach Beendigung der Zusammenfassung in dem Betrieb, der sie urspr erwirtschaftet hat, wieder genutzt werden. Die Fortführung der vor der Zusammenfassung bestehenden Verlustvorträge macht uE auch deren jährliche gesonderte Feststellung nach § 10d Abs 4 EStG erforderlich (glA s Frotscher, in F/D, KStG, § 8 Rn 645). Insoweit sind uE die früheren Einzel-BgA für stliche Zwecke fortzuführen. Die Fin-Verw (s Schr des BMF v 12.11.2009, BStBl I 2009, 1303, Rn 64 und Rn 65) hält jedoch keine gesonderte Feststellung der Verlustvorträge für erforderlich, sondern sieht insoweit ein "Einfrieren" bzw "Festschreiben" des früheren Verlustes und – im Falle des Wiederauflebens des früheren verlustverursachenden BgA – ein "Starten" des BgA mit einem entspr Verlustvortrag vor. GlA s Vfg der OFD Nds v 27.04.2012 (DStR 2012, 1661). Nach der dort vertretenen Rechts-Auff unterbleiben während der Zeit der Zusammenfassung weitere Feststellungen der bisherigen Verlustvorträge aus der Zeit vor der Zusammenfassung; es bestehe insoweit auch keine Erklärungspflicht des Stpfl. Nach der Beendigung der Zusammenfassung obliege es jedoch dem Stpfl, einen nunmehr wieder zu berücksichtigenden Verlustvortrag (aus der Zeit vor der Zusammenfassung) nachzuweisen.

Zu Bsp zum Wiederaufleben des vor der Zusammenfassung bestehenden BgA nach Beendigung der Zusammenfassung s Meier/Semelka (in H/H/R, KStG, § 8 Rn 599), insbes für den Fall, dass sämtliche WG des urspr BgA aufgrund Ersatzbeschaffung zwichenzeitlich erneuert wurden oder ein Verkehrsbetrieb während der Zeit der Zusammenfassung seine Verkehrsmittel und sein Versorgungsgebiet wes geändert hat.