Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2 ... nachgeordneter Körperschaften der übertragenden Körperschaft

Tz. 13

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Zu einem Untergang von gewstlichen Fehlbeträgen kann es seit der UntStRef 2008 auch für Kö kommen, an denen die übertragende Kö beteiligt ist. Bei ihr kann die übertragende Umwandlung der AE-Kö ggf zu einem sog schädlichen Beteiligungserwerb nach § 8c Abs 1 KStG führen. Bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichene oder abgezogene negative Eink (nicht genutzte Verluste) der nachgeordneten Kö sind dann ggf vollständig nicht mehr abzb (s § 8c Abs 1 S 1 KStG). Auf die gewstlichen Fehlbeträge dieser Gesellschaft ist § 10a S 10 Hs 1 GewStG anzuwenden (s Schr des BMF v 28.11.2017, BStBl I 2017, 1645 Rn 11 sowie gleich lautende Ländererl v 29.11.2017, BStBl I 2017, BStBl I 2017, 1643; aA Neumann/Stimpel, GmbHR 2007, 1200).

§ 8c wurde eingefügt durch die UntStRef 2008 vom 14.08.2007 und ist erstmals für den VZ 2008 und auf Anteilsübertragungen nach dem 31.12.2007 anzuwenden (s § 34 Abs 6 S 3 KStG idF des URefG 2008). Die Vorschrift löste die Mantelkaufregelung des § 8 Abs 4 KStG aF ab (zur tw noch parallelen Anwendung der Mantelkaufregelung s § 8c KStG Tz 402). Während für einen schädlichen Anteilserwerb nach § 8c KStG der Erwerb einer entspr hohen Beteiligung ausreicht, forderte § 8 Abs 4 KStG aF neben dem AE-Wechsel die Zuführung von überwiegend neuem BV. Die Umw des AE wirkte sich also nicht ohne Weiteres schädlich auf die nicht genutzten Verluste der Beteiligungsgesellschaft aus.

Tz. 14

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Für einen vollständigen Verlustuntergang gem § 8c Abs 1 S 1 KStG müssen innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 50 % des gezeichneten Kap, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte der nachgeordneten Kö übertragen werden. Hierzu ist unter dem Az 2 BvL 19/17 (s Vorlagebeschl des FG HH v. 29.08.2017, EFG 2017, 1906) eine Verf-Beschwerde beim BVerfG anhängig. Hierzu s § 8c KStG Tz 38.

IRd Ges zur Vermeidung von USt-Ausfällen beim Handel von Waren im Internet und zur Änderung weiterer stlicher Vorschriften v 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338) wurde der quotale Verlustuntergang bei einem Beteiligungserwerb von mehr als 25 % und bis zu 50 % nach der bisherigen Regelung des § 8c Abs 1 S 1 KStG insgesamt aufgehoben. Die Aufhebung des quotalen Verlustuntergangs erfolgte sowohl rückwirkend für die Zeit ab 2008 als auch für alle künftigen schädlichen Beteiligungserwerbe. Die Aufhebung der Regelung zum quotalen Verlustuntergang gem § 8c (Abs 1) S 1 KStG aF erfolgte vor dem Hintergrund des Beschl des BVerfG v. 29.03.2017 (BGBl I 2017, 1289) zur Verfassungswidrigkeit des partiellen Verlustuntergangs. Hierzu s § 8c KStG Tz 36ff.

Der bisherige S 2 des § 8c KStG, der den vollständigen Verlustuntergang bei Anteilsübertragungen von mehr als 50 % der Anteile an einen Erwerber innerhalb von fünf Jahren regelt, wurde zum neuen S 1.

Tz. 15

Stand: EL 109 – ET: 03/2023

Das Gesetz lässt vom Untergang der nicht genutzten Verluste seit dem WachstumsBG (BGBl I 2009, 3950) einige Ausnahmen zu (§ 8c Abs 1 idF des WachtumsBG ist erstmals auf schädliche Beteiligungserwerbe nach dem 31.12.2009 anzuwenden):

• § 8c Abs 1 KStG greift nicht in bestimmten Konzernsachverhalten. Die sog Konzernklausel gilt für die Verkürzung bzw die Verlängerung von Beteiligungsketten innerhalb eines Konzerns bei jeweils 100%iger Beteiligung (s § 8c Abs 1 S 4 Nr 1 und 2 KStG) sowie konzerninterne Beteiligungserwerbe zwischen Rechtsträgern (SchwGes), an denen dieselbe Person jeweils zu 100 % beteiligt ist (s § 8c Abs 1 S 4 Nr 3 KStG). Wegen Einzelheiten zu den erfassten Fallgestaltungen s § 8c Tz 217ff.
• Außerdem kann ein nicht genutzter Verlust abgezogen werden, soweit er (anteilig) auf die zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs vorhandenen, im Inl stpfl stillen Reserven des BV der Kö entfällt (§ 8c Abs 1 S 5 KStG). Stille Reserven idS sind gem § 8c Abs 1 S 6ff KStG der Unterschiedsbetrag zwischen dem in der stlichen Gewinnermittlung ausgewiesenen EK und dem auf dieses EK jeweils entfallenden gW der Anteile an der Kö, soweit diese im Inl stpfl sind (bei neg EK des BV der Kö). Wegen Einzelheiten zur Stille-Reserven-Klausel s § 8c KStG Tz 250 ff.

Durch das Ges zur Weiterentwicklung der stlichen Verlustverrechnung bei Kö v 20.12.2016 (BGBl I 2016, 2998) ist mit erstmaliger Wirkung für schädliche Beteiligungserwerbe iSd § 8c KStG nach dem 31.12.2015 die Vorschrift des § 8d KStG zum sog fortführungsgebundenen Verlustvortrag eingeführt worden. Nach § 8d Abs 1 S 1 KStG ist § 8c KStG nach einem schädlichen Beteiligungserwerb auf Antrag nicht anzuwenden, wenn die Kö seit ihrer Gründung oder zumindest seit dem Beginn des dritten VZ, der dem VZ des schädlichen Beteiligungserwerbs vorausgeht, ausschl denselben Geschäftsbetrieb unterhält und in diesem Zeitraum bis zum Schluss des VZ des schädlichen Beteiligungserwerbs kein Ereignis iSv § 8d Abs 2 KStG stattgefunden hat. Wegen Einzelheiten s § 8d KStG Tz 9ff. Durch das JStG 2020 v 21.12.2020 (BGBl I 2020, 3096) wurde § 10a S 10 GewStG ge...