Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2.1 Grundsätze

Tz. 14

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Die Möglichkeiten der Entstehung und des Erwerbs von einbringungsgeborenen Anteilen iSd § 21 Abs 1 S 1 UmwStG sind vielfältig. Der AE von Anteilen kann diese selbst durch Einbringung oder Umwandlung erworben haben (originärer Erwerb) oder als Rechtsnachfolger durch unentgeltlichen Erwerb die St-Verstrickung der Anteile fortführen oder als AE eine St-Verstrickung nach § 21 Abs 1 S 1 UmwStG infolge Bereicherung seiner Anteile durch Abspaltung und Übergang von stillen Reserven anderer einbringungsgeborener Anteile erlangen (derivativer Erwerb). Auch eine nur quotale St-Verstrickung eines zivilrechtlich einheitlichen Geschäftsanteils durch derivativen Erwerb wird bei einer unentgeltlichen Übertragung der Anteile an den Erwerber als stlichen Rechtsnachfolger weitergegeben.

Diese grobe Übersicht zeigt schon die Probleme bei der Bestimmung der stlichen Qualität der Anteile an Kap-Ges, insbes wenn diese von natürlichen Pers im PV gehalten werden. Die einbringungsgeborenen Anteile iSd § 21 UmwStG sind als solche nämlich nicht erkennbar, da die laufende Besteuerung trotz der St-Verstrickung nach § 21 UmwStG nach den allg Grundsätzen beurteilt wird (s Tz 4), die einbringungsgeborenen Anteile unabhängig von der Beteiligungshöhe, der Dauer der Mitgliedschaft und der Zugehörigkeit zum PV oder BV sind und zwischen Entstehung der Anteile und deren stliche Entstrickung eine unbegrenzte Zeitdauer liegen kann (s Tz 10). Die Kenntnis über die Existenz von einbringungsgeborenen Anteilen ist für den AE im Hinblick für die weitere Gestaltung seiner Mitgliedschaft und den damit verbundenen St-Risiken wichtig (ebenso s Tz 13). Dies gilt auch unter Berücksichtigung der Absenkung der "Wesentlichkeitsgrenze" des § 17 EStG ab VZ 2002 auf 1 % Beteiligungshöhe, was zur Folge hat, dass nahezu alle Beteiligungen an Kap-Ges im PV einer natürlichen Pers stverstrickt sind. Denn die stliche Behandlung einbringungsgeborener Anteile folgt den eigenen Regeln des § 21 UmwStG, die auch abw von den allg Grundsätzen gewisse Gestaltungsvorteile und St-Vorteile bieten (zB Entstrickungsantrag nach § 21 Abs 2 S 1 Nr 1 UmwStG, s Tz 143ff; zinslose Stundung nach § 21 Abs 2 S 3 UmwStG, s Tz 210ff). Der Stpfl kann sich hinsichtlich der stlichen Behandlung der Anteile nicht darauf berufen, dass ihm die St-Verstrickung nach § 21 Abs 1 S 1 UmwStG nicht bekannt war. § 21 UmwStG knüpft nur an den objektiven Tatbestand des Vorhandenseins von einbringungsgeborenen Anteilen an (zu verfahrensrechtlichen Aspekten s Tz 13).

Die Frage, ob die Anteile eines AE ganz oder tw nach § 21 Abs 1 UmwStG st-verstrickt sind, lässt sich nur anhand der Entstehungsgeschichte der Anteile und der Prüfung aller weiteren Vorgänge betreffend die Anteile (insbes Übertragungsvorgänge und Kap-Erhöhungen) beantworten.

Die nachfolgende Aufzählung zeigt eine Übersicht der Sachverhalte, in denen einbringungsgeborene Anteile beim AE (durch originären, vom Ersterwerber abgeleiteten oder derivativen Erwerb) entstehen (s Tz 15–15b). Als Abgrenzung hiervon werden sodann Vorgänge aufgezählt (s Tz 16), in denen der Erwerb von Anteilen nicht zu einbringungsgeborenen Anteilen führt.