Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2.2.2 Anwendung des Teilabzugsverbots bei bestehender Einnahmeerzielungsabsicht (§ 3c Abs 2 S 7 EStG)

Tz. 61

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Nach § 3c Abs 2 S 7 EStG (§ 3c Abs 2 S 2 EStG idF des JStG 2010) führt bereits das Bestehen einer Einnahmeerzielungsabsicht zur Anwendung des Teilabzugsverbots. Die Regelung ist eine Reaktion auf die bis zum VZ 2010 zu beachtende BFH-Rspr, wonach die Anwendung des § 3c Abs 2 S 1 EStG das tats Vorhandensein von Einnahmen voraussetzt und somit auf sog "einnahmenlose" Beteiligungen nicht anwendbar ist (s Tz 65 ff). § 3c Abs 2 S 1 EStG ist nach § 3c Abs 2 S 7 EStG auch dann anzuwenden, wenn

•	Einnahmen aus der Beteiligung tats nicht erzielt werden (s Urt des BFH v 02.09.2014, BStBl II 2015, 257; s Trossen, GmbH-StB 2015, 29 und s Pflüger, GStB2015, 84) oder
•	Einnahmen ausschl im Anrechnungsverfahren oder iRd Abgeltung-St erzielt werden.

Somit greift § 3c Abs 2 S 1 EStG unabhängig davon, ob und in welchem VZ Einnahmen aus der Beteiligung anfallen. GlA s Schwetlik (GmbH-StB 2011, 301); s Schiffers/Köster (DStZ 2011, 851, 866); s Glaser (DStR 2011, 1797, 1799) und s Scheunemann/Dennisen (BB 2011, 220). Nach dem insoweit eindeutigen Gesetzeswortlaut kommt es, entgegen der Ansicht von Luxem (GmbH-StB 2011, 292), nicht mehr auf tats erzielte Einnahmen iSd § 3 Nr 40 EStG an. Dabei reicht uE eine Einnahmeerzielungsabsicht auf der Ertrags- oder Vermögensebene aus. Ebenfalls hierzu s Nacke (DB 2010, 1142); s Benecke/Schnitger (IStR 2010, 432, 433) und s Loose/Michel (NWB 2010, 1736, 1739). Da für die Berücksichtigung von Aufwendungen das Vorliegen einer Gewinnerzielungsabsicht notwendig ist (s § 17 EStG Tz 51 und s Urt des BFH v 02.04.2014, BFH/NV 2014, 1745), ist die erforderliche "Einnahmeerzielungsabsicht" regelmäßig gegeben. GlA s Förster (GmbHR 2010, 1009, 1016) und s Siebenhüter (GmbH-StB 2011, 261). Auch Ratschow (BFH/PR 2015, 73) geht davon aus, dass ausnahmslos von einer Einnahmeerzielungsabsicht auszugehen ist. Dies gilt uE jedenfalls dann, wenn die Beteiligung im BV gehalten wird oder es sich um eine Beteiligung iSd § 17 EStG handelt. Dass bei im PV gehaltenen Beteiligungen die lfd Erträge insoweit der Abgeltung-St unterliegen als nicht zum Teil-Eink-Verfahren optiert worden ist (s § 3 Nr 40 EStG Tz 96), führt uE zu keinem anderen Ergebnis. Denn ein Abzug der Anschaffungs- und Veräußerungskosten iR des § 17 EStG setzt nicht nur das Vorliegen einer Einnahme-, sondern sogar einer Gewinnerzielungsabsicht auf der Vermögensebene voraus (s § 17 EStG Tz 51). Da die Einnahmen auf der Vermögensebene dem Teil-Eink-Verfahren unterliegen, liegen die Voraussetzungen des § 3c Abs 2 S 7 EStG in diesen Fällen regelmäßig vor. Ebenso s Vfg der OFD Nds v 11.05.2012 (DB 2012, 1897, 1899 Rn 7); s Desens (in H/H/R, § 3c EStG, Rn 67) und s Wälzholz (GmbH-StB 2011, 117, 120). Im Ergebnis wohl ebenso s Binnewies (GmbH-StB 2011, 150, 153). Zweifelnd s Schwedhelm/Olbing/Binnewies (GmbHR 2011, 1233, 1248). AA s Cuchra/Diezemann/Dräger/Muxfeldt (DB 2010, Beil 7, 6) und s Glaser (DStR 2011, 1797, 1799), die bei ausschl der Abgeltung-St unterliegenden lfd Einnnahmen weiterhin von einer Nichtanwendbarkeit des § 3c Abs 2 S 1 EStG ausgehen. Insoweit trägt, entgegen der aA von Förster (GmbHR 2010, 1009, 1016 und GmbHR 2011, 393, 397); Nacke (FR 2011, 699, 705) und Binnewies (GmbH-StB 2011, 150, 153), nicht die Fin-Verw, sondern der Stpfl, der den Abzug der Aufwendungen dem Grunde nach beantragt, die Beweislast. Ebenso s Glaser (DStR 2011, 1797, 1799).

Tz. 62

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Binnewies (GmbHR 2012, 870 und GmbH-StB 2011, 150, 153) sieht in der Neuregelung einen Verstoß gegen das objektive Nettoprinzip. UE ist dem nicht zuzustimmen, da der BFH klargestellt hat, dass die Anwendung des § 3c Abs 2 EStG auch in Verlustfällen verfassungsgemäß ist (s Tz 14). Auf die Höhe der tats stfreien Einnahmen kommt es somit nicht an. Ebenso s Urt des BFH v 02.09.2014 (BStBl II 2015, 257). Zu dem Urt des BFH auch s Schmitz-Herscheidt (FR 2015, 380); s Pflüger (GStB 2015, 84) und s Micker (KSR direkt 2015, 3).

Tz. 63

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Förster (GmbHR 2011, 393, 397) und Binnewies (GmbH-StB 2011, 150, 154) gehen uE zutr davon aus, dass eine Einnahmeerzielungsabsicht des Rechtsvorgängers bei unentgeltlicher Übertragung der Anteile dem Rechtsnachfolger zuzurechnen ist.

Die vorstehenden Grundsätze sind uE auch bei dem Abzug von nachträglichen WK zu berücksichtigen. Dabei ist es uE ausreichend, wenn eine Einnahmeerzielungsabsicht auch für Zeiträume vor Inkrafttreten des Halb-Eink-Verfahrens bestand. AA s Förster (GmbHR 2010, 1009, 1016 und GmbHR 2011, 393, 398).

Bei anderen Beteiligungen stellt sich die Frage nach der Anwendung des § 3c Abs 2 EStG mangels Abziehbarkeit der WK (§ 20 Abs 9 EStG) nicht.

Tz. 64

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Die Neuregelung gilt erstmals ab dem VZ 2011 (s § 52 Abs 8a S 3 EStG idF des JStG 2010), dh für ab dem VZ 2011 zu berücksichtigende Aufwendungen. GlA s Förster (GmbHR 2010, 1009, 1016); s Strahl (NWB 2011, 4221, 4226); s Gragert/Wißborn (NWB 2013, 3936, 3937) und s Urt des BFH v 02.09.2014 (BStBl II ...