Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.2.4 … abzüglich der Kosten für den Vermögensübergang

1. Ausgewählte Literaturhinweise:

Dieterlen/Schaden, Ertragstliche Behandlung von Umwandlungskosten bei der Verschmelzung von Tochter-Kap-Ges auf ihre Mutter-Kap-Ges, BB 1997, 2297;

Prinz, Verlustnutzung bei Verschmelzung nach dem Ges zur Forts der Unternehmens-StRef, FR 1997, 881, 887;

Hahn, Gesamtrechtsnachfolge und Verschmelzung – Anm zum Urt des BFH v 15.10.1997 – I R 22/96, DStZ 1998, 561;

Orth, Umwandlungskosten – Bilanzielle und stliche Behandlung, GmbHR 1998, 511;

Christiansen, Verschmelzungskosten aus der Sicht der Rspr, in FS Widmann (Bonn 2000), 231ff;

Mühle, Stliche Behandlung von Umwandlungskosten bei Unternehmenstransaktionen, DStZ 2006, 63;

Lohmann/vonGoldacker/Zeitz, GrESt nach §§ 1 Abs 2a, 1 Abs 3 GrEStG als BA – Anm zur Vfg des Bay Landesamts für St v 20.08.2007, BB 2007, 2777;

Lohmann/von Goldacker/Zeitz, Ertragstliche Behandlung von GrESt bei Unternehmensreorganisationen, BB 2009, 477;

Stimpel, Behandlung von Umwandlungskosten bei Verschmelzungen und Spaltungen von Kap-Ges, GmbHR 2012, 199;

Schmitz, Bilanzierung von GrESt bei Umstrukturierungen, NWB 2014, 2466;

Kuhr, Umstrukturierungskosten und ertragstliche Gestaltungssuche, Ubg 2016, 729;

Ronneberger, Umwandlungskosten bei der Verschmelzung von KapGes, NWB 2017, 954;

Holle/Weiss, Verschmelzung, Spaltung und die Kosten des Vermögensübergangs nach § 12 Abs 2 UmwStG, DStR 2018, 167;

Krohn, "Kosten für den Vermögensübergang" – Ein unterschätztes Prüfungsfeld iRv aktuellen Bp, DB 2018, 1755,

Scheifele, Transaktionskosten im StR, Ubg 2018, 129;

Ergenzinger/Solowjeff, Sind Kosten für den Vermögensübergang iSd § 12 Abs 2 S 1 UmwStG "Kosten des Vermögensübergangs", DStR 2020, 2844.

Tz. 54

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Nach § 12 Abs 2 S 1 UmwStG bleibt ein Gewinn oder ein Verlust iHd Unterschieds zwischen dem Bw der Anteile an der übertragenden Kö und dem Wert, mit dem die übergegangenen WG zu übernehmen sind, abz der Kosten für den Vermögensübergang, außer Ansatz. Da dies im Ergebnis ein vollumfängliches Abzugsverbot für Kosten des Vermögensübergangs zur Folge hat, ist die entspr Einordnung der anfallenden Umwandlungskosten gerade in Bp-Fällen sehr praxisrelevant.

Als Kosten des Vermögensübergangs iSd § 12 Abs 2 S 1 UmwStG sind nur die nicht objektbezogenen Kosten des übernehmenden Rechtsträgers – unabhängig vom Zeitpunkt der Entstehung – sowie die nicht objektbezogenen Kosten, die dem übertragenden Rechtsträger zuzuordnen und nach dem stlichen Übertragungsstichtag entstanden sind, zu berücksichtigen. Sie bewirken eine Verringerung des Übernahmeergebnisses. Sofern sie als lfd Aufwand der übernehmenden Kö berücksichtigt worden sind, hat eine entspr außerbilanzielle Korrektur zu erfolgen (s UmwSt-Erl 2011 Rn 12.05 iVm Rn 04.34). Das gilt nach der Rspr des BFH (s Urt des BFH v 09.01.2013, BFH/NV 2013, 881) auch dann, wenn die übernehmende Kö nicht oder nicht zu 100 % an der übertragenen Kö beteiligt ist.

Die an einer Verschmelzung beteiligten Rechtsträger können die Umwandlungskosten nicht durch vertragliche Vereinbarung frei zuordnen. Vielmehr richtet sich die Kostenzuordnung nach dem objektiven wirtsch Veranlassungsprinzip, dh es kommt darauf an, in wessen Sphäre der an der Umwandlung beteiligten Rechtsträger diese entstanden sind (s Urt des BFH v 15.10.1997, BStBl II 1998, 168 und v 22.04.1998, BStBl II 1998, 698, zu Beurkundungs- und Notarkosten). AA s Christiansen (in FS Widmann, Bonn 2000, 231ff), der ein vertragliches Bestimmungsrecht hinsichtlich der Zuordnung der Verschmelzungskosten bejaht. Bei der auf der Grundlage des Veranlassungsprinzips vorzunehmenden Qualifizierung von Aufwendungen als Kosten für den Vermögensübergang kann nach hM (s Stimpel, GmbHR 2012, 199) und Rspr (s Urt des FG München v 13.05.2020, GmbHR 2020, 980 unter Verweis auf das Urt des BFH v 26.09.2018, BStBl II 2020, 206) auf die gleichen Grundsätze wie bei der Bestimmung von Veräußerungskosten iSv § 8b Abs 2 S 2 KStG zurückgegriffen werden. AA dezidiert s Ergenzinger/Solowjeff (DStR 2020, 2844), die aus der Formulierung "für den Vermögensübergang" (und nicht Kosten des Vermögensübergangs) das Erfordernis einer Finalität herleiten, so dass eine bloße kausale Veranlassung nach ihrem Regelungsverständnis nicht ausreicht.

Tz. 55

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Trägt die Übernehmerin die Kosten der Überträgerin, liegt stlich eine verdeckte Einlage vor; im Umkehrfall ist von einer vGA auszugehen, die sich allerdings beide, wenn sie im Rückwirkungszeitraum erfolgen, stlich nicht auswirken (glA s Rödder, in R/H/vL, 3. Aufl, § 12 UmwStG Rn 235).

Tz. 56

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Der übernehmenden Kö sind alle nicht bei § 11 UmwStG Tz 120 genannten Kosten der Umwandlung zuzuordnen (s Mühl, DStZ 2006, 63, 67; weiter s Stimpel, GmbHR 2012, 199). Das sind insbes die Kosten der Beratung, die Hälfte der Kosten des Verschmelzungsvertrags und seiner Beurkundung, die Kosten des Verschmelzungs-Beschl und der Gesellschafterversammlung sowie die Kosten der Reg-Anmeldung und -eintragung. In Bp kommt es insbes bei Folgekosten (zB IT-Migration) in der ...